Sentenza del 20/05/2021 n. 417 - Comm. Trib. Reg. per la Liguria

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di pagamento per accise su rifornimenti di gasolio effettuati dallo yacht nel periodo 2005-2009 (importo complessivo richiesto euro 695.625,14). I ricorrenti chiedevano l'esenzione dall'accisa invocando l'utilizzo commerciale dell'unità (contratti di noleggio e incassi documentati). Venivano inoltre dedotte censure processuali: mancato contraddittorio preaccertativo, decadenza del potere accertativo per prescrizione e duplicazione della pretesa per alcuni rifornimenti già oggetto di precedente recupero fiscale.

La decisione

La Commissione tributaria regionale di Genova ha riunito gli appelli e li ha accolti parzialmente. Sul merito sostanziale, ha confermato che l'esenzione dal tributo dipende dall'uso effettivo dell'imbarcazione da parte di chi la utilizza (noleggiatore) e non è automaticamente determinata dalla mera sussistenza di contratti di noleggio o dall'intestazione societaria: pertanto l'art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171/2005 è stato disapplicato nella fattispecie per contrasto con la normativa UE che richiede tassazione in base all'effettivo utilizzo dei prodotti energetici. Sulla questione del contraddittorio preaccertativo, la Corte ha ritenuto che le accise sono tributi 'armonizzati' e quindi sussiste l'obbligo amministrativo del contraddittorio, ma la violazione non determina automaticamente la nullità dell'atto: il contribuente doveva fornire la "prova di resistenza" dimostrando che il mancato contraddittorio avrebbe potuto determinare un diverso esito; ciò non è avvenuto. Quanto alla prescrizione, è stato affermato che, ai sensi dell'art. 15 d.lgs. n. 504/1995, in presenza di un comportamento omissivo volto a occultare la debita imposta il dies a quo coincide con la scoperta dell'illecito (quindi non è maturata la decadenza). Infine è stata accolta in parte la censura di duplicazione della pretesa per due rifornimenti (Trapani 12/6/2008 e Messina 18/6/2007) che risultavano già oggetto di precedente recupero fiscale: tali voci sono state annullate. Spese compensate.

Norme richiamate

• Tabella A, n. 3, d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504

  Impieghi come carburanti per la navigazione nelle acque marine comunitarie, compresa la pesca, con esclusione delle imbarcazioni private da diporto...

  L'esenzione dall'accisa prevista dipende dalla destinazione commerciale dell'unità; tuttavia l'applicabilità richiede accertamento sull'uso effettivo dell'imbarcazione e non può essere riconosciuta in presenza di uso diportistico prevalente.

• art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. 18 luglio 2005, n. 171 (codice della nautica da diporto)

  "l'unità da diporto è utilizzata a fini commerciali quando è oggetto di contratti di locazione e di noleggio"

  La disposizione interna che qualifica automaticamente come commerciale l'unità data a noleggio è stata ritenuta contrastante con il diritto UE e perciò disapplicata: il titolo contrattuale ha valenza strumentale e non può sostituire l'accertamento dell'effettivo utilizzo.

• art. 47, Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea

  diritto di ogni persona di essere ascoltata prima che nei suoi confronti venga adottato un provvedimento individuale che le possa recare pregiudizio

  Riconosciuto il principio del contraddittorio; tuttavia la Corte ha ritenuto che, nel caso concreto, le prerogative difensive erano state effettivamente esercitate nel procedimento penale e la mancata fase preaccertativa non ha alterato l'esito perché non dimostrata la 'prova di resistenza'.

• art. 15, d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504

  il credito dell'Amministrazione finanziaria per l'accisa si prescrive in cinque anni... In caso di comportamenti omissivi la prescrizione opera dal momento della scoperta del fatto illecito

  Per le accise il dies a quo della prescrizione decorre dalla scoperta dell'illecito quando è stato posto in essere un comportamento omissivo volto a occultare l'imposta; pertanto la prescrizione è sospesa fino alla scoperta del dolo/occultamento.

• art. 2941, cod. civ. (richiamato in primo grado ma non applicato)

  la prescrizione rimane sospesa tra il debitore che ha dolosamente occultato l'esistenza del debito e il creditore, finchè il dolo non sia stato scoperto

  Norma di matrice civilistica richiamata dall'Ufficio ma la Corte ha precisato che per i tributi va applicata la disciplina speciale prevista dall'art. 15 d.lgs. n. 504/1995.

Massime di principio

• Per stabilire l'esenzione da accisa sui carburanti imbarcati, conta l'uso effettivo dell'unità nautica da parte di chi la utilizza; la mera esistenza di contratti di noleggio o l'intestazione societaria non è decisiva se l'uso pratico è diportistico.
• Le disposizioni interne che attribuiscono automaticamente natura commerciale all'unità data a noleggio possono essere disapplicate se contrastano con il principio UE secondo cui i prodotti energetici sono tassati in relazione al loro effettivo utilizzo.
• Le accise sono tributi 'armonizzati': l'Amministrazione deve, in linea di principio, attivare il contraddittorio preaccertativo; però la violazione di tale obbligo non comporta nullità automatica dell'atto impositivo: il contribuente deve dimostrare la 'prova di resistenza', ossia che il contraddittorio avrebbe potuto determinare esito diverso.
• La prescrizione dell'accisa decorre dalla scoperta dell'illecito quando il contribuente ha adottato condotte omissive o artifici idonei a occultare la debita imposta; in tali casi il termine non decorre dal fatto generatore ma dalla scoperta.
• Non è ammissibile la duplicazione della pretesa erariale: se specifiche operazioni sono già state accertate e riscosse, l'Amministrazione non può pretendere nuovamente le stesse somme per gli stessi fatti.
• La partecipazione del contribuente a procedimenti penali precedenti non esonera l'Amministrazione dall'obbligo di contraddittorio, ma può integrare un contesto probatorio in cui la mancata fase amministrativa preliminare non muta l'esito del giudizio tributario se non dimostrata l'effettiva perdita di tutela difensiva.