Cassazione Civile, Ordinanza n. 25003/2023 del 22/08/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce dal diniego di rimborso dei costi sostenuti da una società per ottenere garanzie fideiussorie nell’ambito della procedura di rimborso accelerato di crediti IVA relativi agli anni d’imposta 2001-2008. La società aveva impugnato il diniego, ottenendo in appello l’accoglimento della domanda dalla CTR Lombardia, che aveva ritenuto che la procedura accelerata fosse stata necessitata dall’inerzia dell’Ufficio nel provvedere ai rimborsi. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. sull’eccezione di decadenza dal diritto al rimborso per decorso del termine biennale di cui all’art. 21 d.lgs. 546/1992; 2) violazione dell’art. 21 d.lgs. 546/1992 per avere la CTR riconosciuto il rimborso per tutte le annualità 2001-2008 nonostante la decadenza di alcune di esse, essendo stata l’istanza presentata solo il 14.5.2010; 3) violazione dell’art. 8, comma 4, l. 212/2000 e degli artt. 30 e 38-bis d.P.R. 633/1972, sostenendo che il rimborso del costo della fideiussione non spettasse perché la scelta di ricorrere alla procedura accelerata di rimborso IVA sarebbe stata rimessa al contribuente.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché il rigetto della domanda di rimborso da parte della CTR implicava il rigetto implicito dell’eccezione di decadenza, configurandosi una decisione implicita censurabile solo come violazione di legge/difetto di motivazione e non come omessa pronuncia. Ha poi respinto congiuntamente il secondo e il terzo motivo, affermando che il diritto al rimborso dei costi delle garanzie fideiussorie richieste per ottenere il rimborso IVA ha portata generale, è funzionale a preservare l’integrità patrimoniale del contribuente e non dipende dalla fisionomia della controversia tributaria. Ha inoltre richiamato l’orientamento della Corte di giustizia sul fatto che il sistema di rimborso dell’IVA non deve esporre il soggetto passivo ad alcun rischio finanziario, nonché la successiva evoluzione normativa italiana che ha attenuato l’onere della garanzia. Infine, ha escluso l’applicabilità del termine biennale di cui all’art. 21 d.lgs. 546/1992 all’azione di rimborso delle spese fideiussorie, poiché la polizza fideiussoria ex art. 38-bis d.P.R. 633/1972 è autonoma rispetto al rapporto d’imposta. Conseguentemente, la ricorrente è stata condannata alle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  La mancata trattazione espressa di un'eccezione può non integrare omessa pronuncia se la questione risulta implicitamente rigettata dalla decisione incompatibile resa sulla domanda principale.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È stato invocato come parametro del vizio di omessa pronuncia dedotto dalla ricorrente.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È stato invocato per le censure di violazione e falsa applicazione di legge relative al termine di decadenza e al diritto al rimborso dei costi fideiussori.

• art. 21 d.lgs. n. 546 del 1992

  Il termine biennale non si applica all'azione di rimborso dei costi della fideiussione, perché tale azione non riguarda la restituzione di tributi o sanzioni e deriva da un rapporto autonomo rispetto all'obbligazione tributaria.

• art. 8, comma 4, l. n. 212 del 2000

  L'amministrazione finanziaria deve rimborsare il costo delle garanzie fideiussorie richieste dal contribuente per ottenere sospensione, rateizzazione o rimborso dei tributi; l'espressione "ha dovuto richiedere" va intesa in senso funzionale, come necessità/onere connesso allo scopo perseguito.

• art. 30 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato nel quadro normativo dei rimborsi IVA che, nel sistema previgente, subordinava il rimborso a condizioni e procedure particolarmente onerose.

• art. 38-bis d.P.R. n. 633 del 1972

  La polizza fideiussoria prevista per il rimborso IVA è autonoma rispetto al rapporto d'imposta; il sistema dei rimborsi non deve esporre il contribuente a rischio finanziario e, nel testo previgente, imponeva garanzie onerose poi ridotte dal legislatore.

• art. 13 d.lgs. 21 novembre 2014, n. 175

  Ha novellato il primo comma dell'art. 38-bis, escludendo in via generale la necessità della garanzia salvo casi specifici.

• art. 7-quater, comma 32, d.l. 22 ottobre 2016, n. 193, conv. dalla l. 1 dicembre 2016, n. 225

  Ha elevato la soglia dei rimborsi eseguibili senza adempimenti da 15.000 a 30.000 euro.

• art. 7 l. 20 novembre 2017, n. 167

  Ha previsto, per i casi residui di garanzia, un ristoro forfetario delle spese sostenute per il rilascio della garanzia, corrispondente per ogni anno di durata della stessa.

• Corte di giustizia 28 febbraio 2018, causa C-387/16

  Gli Stati membri possono disciplinare le modalità di rimborso dell'IVA purché il sistema non faccia correre alcun rischio finanziario al soggetto passivo.

• Corte di giustizia 6 luglio 2017, causa C-254/16, Glencore Agriculture Hungary

  Il rimborso dell'eccedenza IVA non deve comportare rischi finanziari per il soggetto passivo.

• Corte di giustizia 12 maggio 2011, causa C-107/10, Enel Maritsa Iztok 3

  Conferma il principio unionale secondo cui il meccanismo di rimborso IVA non può gravare il contribuente con rischi finanziari indebiti.

Massime di principio

• L'omessa pronuncia non sussiste quando la decisione resa sulla domanda principale sia logicamente incompatibile con l'accoglimento dell'eccezione non espressamente esaminata, dovendosi leggere tale eccezione come implicitamente rigettata.
• L'azione di rimborso dei costi delle garanzie fideiussorie prestate per ottenere il rimborso o la sospensione del pagamento di tributi ha natura autonoma e non è soggetta al termine biennale previsto per il rimborso di tributi e sanzioni.
• L'art. 8, comma 4, l. 212/2000 va interpretato in senso funzionale: il rimborso spetta per i costi delle garanzie che il contribuente abbia dovuto richiedere in rapporto allo scopo perseguito, non solo quando esista un obbligo normativo assoluto di prestazione della garanzia.
• Nel sistema IVA, il rimborso non può essere disciplinato in modo da esporre il soggetto passivo a un rischio finanziario; le garanzie richieste in via amministrativa devono quindi essere neutralizzate, in caso di spettanza del rimborso, dal ristoro del relativo costo.
• La spettanza del rimborso dei costi fideiussori non dipende dalla specifica vicenda contenziosa, ma dalla funzione della garanzia rispetto alla procedura di rimborso e dalla necessità di preservare l'integrità patrimoniale del contribuente.

Come è indicizzato