Cassazione Civile, Ordinanza n. 22834/2025 del 07/08/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IRPEF relativo all'anno d'imposta 2005, qualificato dall'Ufficio come accertamento integrativo, emesso sulla base di un PVC della Guardia di Finanza del 17 dicembre 2013 e di precedenti attività istruttorie sul medesimo periodo d'imposta. La contribuente aveva ottenuto l'annullamento dell'atto in primo e secondo grado; in sede di rinvio la Corte tributaria regionale aveva ritenuto insussistente il presupposto per il raddoppio dei termini di accertamento, perché i maggiori redditi contestati con il solo avviso impugnato sarebbero rimasti sotto soglia penale e perché non sarebbero stati rilevanti fatti diversi da quelli oggetto dell'atto impugnato. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) motivazione apparente e violazione delle norme processuali sulla motivazione della sentenza, sostenendo che la CTR non avesse spiegato in modo comprensibile le ragioni del rigetto; (2) violazione dell'art. 384 c.p.c. e dei principi enunciati dalla precedente ordinanza di cassazione, per avere la CTR limitato il proprio esame al solo secondo avviso invece di considerare l'intera attività di controllo sull'annualità 2005 e per avere erroneamente escluso il raddoppio dei termini; (3) violazione delle norme sul potere di integrare o modificare l'accertamento mediante nuovi avvisi, deducendo che il secondo avviso, essendo un accertamento integrativo emesso entro il termine raddoppiato, era tempestivo anche se riferito al medesimo anno e anche se non fondato su autonomi ulteriori profili penalmente rilevanti. La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo, ma fondati il secondo e il terzo, affermando che, se sussistono i presupposti per il raddoppio dei termini in relazione al primo accertamento, il termine raddoppiato vale anche per gli eventuali accertamenti integrativi relativi al medesimo anno d'imposta, a prescindere dalla presenza di ulteriori profili di responsabilità penale.

La decisione

La Corte ha respinto il primo motivo, ha accolto il secondo e il terzo motivo del ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza impugnata limitatamente ai motivi accolti e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, per un nuovo esame nel rispetto dei principi di diritto indicati nell'ordinanza precedente e in quella odierna, oltre che per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Nel testo ratione temporis, il raddoppio dei termini opera quando ricorrono i presupposti per l'obbligo di denuncia penale; una volta operante, il termine raddoppiato si estende anche agli eventuali accertamenti integrativi relativi al medesimo anno d'imposta.

• art. 57 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Per analogia con l'art. 43 d.P.R. 600/1973, consente l'integrazione o modificazione dell'accertamento mediante nuovi avvisi entro il termine ordinario o raddoppiato; il termine raddoppiato vale anche per gli accertamenti successivi sul medesimo periodo.

• art. 331 c.p.p.

  Il presupposto del raddoppio coincide con la sussistenza di seri indizi di reato tali da far sorgere l'obbligo di denuncia, da verificare in via prognostica dal giudice tributario, senza necessità dell'effettiva instaurazione del processo penale.

• art. 3 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  È richiamato come fattispecie penale di riferimento per verificare l'astratta configurabilità del reato ai fini dell'obbligo di denuncia e quindi del raddoppio dei termini.

• art. 384 c.p.c.

  Il giudice del rinvio deve uniformarsi al principio di diritto enunciato dalla Cassazione; la CTR, limitando indebitamente il perimetro dell'esame, si è posta in contrasto con tale vincolo.

• art. 132 c.p.c.

  Invocato quale parametro della validità della motivazione della sentenza; la Corte esclude la nullità per motivazione apparente nel caso concreto.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norma sulla motivazione delle sentenze tributarie, richiamata per censurare l'asserita motivazione apparente, ma non ritenuta violata nel caso concreto.

• art. 111 Cost.

  Richiamato per il canone del minimo costituzionale della motivazione; la Corte ritiene che la sentenza impugnata lo soddisfi.

Massime di principio

• In tema di raddoppio dei termini di accertamento, il controllo giudiziale riguarda la sussistenza astratta dei presupposti che fanno sorgere l'obbligo di denuncia penale, non l'effettivo accertamento del reato né l'esito del procedimento penale.
• Quando il raddoppio dei termini è operante per un determinato periodo d'imposta, il termine raddoppiato si applica anche ai successivi accertamenti integrativi o modificativi riferiti al medesimo anno, purché notificati entro quel termine, senza che occorrano ulteriori autonome ipotesi di reato.
• La motivazione è apparente solo se, pur esistente graficamente, non consente di comprendere l'iter logico-giuridico seguito dal giudice; una motivazione sintetica ma intellegibile, che renda percepibile la ratio decidendi, è sufficiente.
• Nel giudizio di rinvio il giudice deve attenersi al principio di diritto fissato dalla Cassazione senza restringerne arbitrariamente il significato al punto da alterare il thema decidendum.
• L'impugnazione dell'accertamento integrativo può essere affrontata anche alla luce della precedente attività istruttoria relativa allo stesso periodo d'imposta, se tale attività è funzionalmente collegata al primo accertamento e rileva ai fini del termine di decadenza.

Come è indicizzato