Sentenza del 22/09/2020 n. 19758 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Verifica fiscale rilevava acquisti di autovetture di provenienza comunitaria tramite soggetti interposti privi di struttura (fatture soggettivamente inesistenti) e costi non documentati. L'Ufficio recuperava a tassazione per il 2003 costi indeducibili per Euro 257.433 (acquisti con fatture inesistenti) e Iva indetraibile, oltre a costi non documentati per Euro 6.000. La CTP annullava l'avviso; la CTR, in appello, confermava solo le riprese per costi erroneamente registrati e i 6.000 euro non documentati, ma annullava il recupero dei 257.433 euro e dell'Iva perché, a suo avviso, l'Amministrazione non aveva dimostrato il ruolo di interposta della societa' Diamond e aveva considerato che gli acquisti erano avvenuti a prezzi di mercato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondati i motivi di censura (insufficiente motivazione e errata valutazione dell'onere della prova). La Corte ha rilevato che la CTR non ha considerato elementi probatori rilevanti (es. consegna diretta delle autovetture presso la Diamond, pagamento all'apparente fornitore prima della consegna, mancanza di struttura delle societa' interposte) e ha erroneamente posto l'onere esclusivo sulla parte contribuente. La sentenza di appello e' stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione; il giudice di rinvio dovra' altresi' tener conto delle disposizioni del D.L. n.16/2012, art.8, commi 2 e 3 (convertito nella L. n.44/2012) che, con efficacia retroattiva, consentono in alcuni casi la deducibilita' dei costi documentati con fatture false solo soggettivamente ai fini delle imposte sul reddito e dell'IRAP, se rispettati i criteri dell'art.109 TUIR.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Disciplina l'onere della prova; la Corte richiama il principio secondo cui l'Amministrazione, nella fattispecie di fatturazione soggettivamente inesistente, puo' fornire elementi (p.es. mancanza di dotazione del fornitore) che costituiscono presunzione idonea ad escludere la "buona fede" del cessionario, spostando in concreto l'onere sul contribuente di provare la sua innocenza.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75 (TUIR)

  Riferimento al regime di deducibilita' dei costi; la Corte indica che, in sede di rinvio, occorre considerare anche i criteri generali di deducibilita' ai fini TUIR.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 19, 21, 54

  Norme riferite all'IVA: detrazione, obblighi formali e fattispecie di esclusione della detrazione; la Corte richiama la giurisprudenza secondo cui la detrazione puo' essere negata se il cessionario sapeva o doveva sapere della frode.

• art. 360 c.p.c., n. 3 e n. 5

  Norme sulle motivazioni di impugnazione per cassazione: vizio di motivazione (insufficienza) e violazione di norme processuali. La Corte ha ritenuto fondati i motivi ex art.360 n.3 (violazione norme) e n.5 (insufficiente motivazione).

• Decreto-Legge n.16/2012, art.8, commi 2 e 3 (conv. L.44/2012)

  Norma "ius superveniens" con efficacia retroattiva che consente, ai fini delle imposte sul reddito e dell'IRAP, la deducibilita' dei costi documentati con fatture false solo soggettivamente, purché siano rispettati i criteri generali di deducibilita' dell'art.109 TUIR; la Corte ordina al giudice di merito di tenerne conto in sede di rinvio.

• art. 109 TUIR

  Criteri generali per la deducibilita' dei costi: la Corte segnala che, in presenza del richiamato ius superveniens, la deducibilita' va valutata secondo questi criteri.

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia UE

  Principio europeo richiamato: per negare la detrazione IVA e' necessario dimostrare che il soggetto passivo "sappia o possa sapere" della frode; la Cassazione ricorda pero' che questo criterio va bilanciato con le presunzioni derivanti dalla prova dell'inidoneita' del fornitore e con la regola interna sul riparto dell'onere della prova.

Massime di principio

• Quando il fornitore risultante in fattura e' privo di idonea dotazione personale/strumentale, tale circostanza costituisce presunzione che l'operazione sia soggettivamente inesistente e puo' escludere la "buona fede" del cessionario, spostando sull'acquirente l'onere di provare di non poter sapere la frode.
• La regolarita' formale della contabilità e l'effettuazione di pagamenti a prezzi di mercato non sono, di per sé, elementi sufficienti a dimostrare la buona fede del contribuente rispetto a fatture soggettivamente inesistenti.
• L'Amministrazione finanziaria deve comunque fornire elementi probatori concreti (modalita' di consegna, tempi e destinatari dei pagamenti, mancanza di struttura dei presunti fornitori) che giustifichino la presunzione di frode; il giudice deve esaminare e motivare specificamente tali elementi.
• In caso di interposizione fittizia in operazioni intracomunitarie semplici (triangolazioni), e' piu' agevole per l'Ufficio soddisfare il proprio onere probatorio dimostrando l'inidoneita' dell'interposto; da quel punto in avanti il contribuente dovra' dimostrare la propria buona fede con prove specifiche.
• La regola comunitaria che richiede che il soggetto "sappia o possa sapere" della frode non esclude l'applicazione delle regole probatorie interne: la conoscibilita' della frode puo' essere ricavata anche da elementi presuntivi oggettivi rilevati dall'Ufficio.
• Occorre verificare l'eventuale applicazione del D.L. n.16/2012 (art.8, c.2-3) che, se ricorre, permette la deducibilita' dei costi ai fini reddituali nonostante fatture soggettivamente false, purché siano soddisfatti i criteri di cui all'art.109 TUIR; quindi, anche in caso di disconoscimento ai fini IVA, la deducibilita' reddituale potrebbe essere possibile in casi specifici.