Cassazione Civile, Ordinanza n. 32103/2024 del 12/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce dal recupero, da parte dell'Agenzia, dell'accisa sugli oli minerali per l'anno 1996, con interessi e indennità di mora, in relazione al carburante utilizzato per la navigazione di un'imbarcazione da diporto della società, denominata "BUSTER 3PS 072/D", per la quale era stata negata l'esenzione prevista per l'uso commerciale. L'Agenzia aveva emesso un avviso di pagamento, poi confermato nel procedimento amministrativo di riesame. In sede di primo ciclo di legittimità la Cassazione aveva cassato con rinvio la decisione favorevole ai contribuenti, affermando che non basta la mera esistenza di contratti di locazione/noleggio, ma occorre accertare l'effettivo impiego del natante per una prestazione di servizi a titolo oneroso, con onere della prova a carico di chi invoca l'esenzione. Nel giudizio di rinvio la CTR ha nuovamente accolto le ragioni dei contribuenti, ritenendo sufficiente la documentazione prodotta (assicurazione, licenza di navigazione per locazione/noleggio, iscrizione nei registri, ruolino equipaggio, attestazioni della G.d.F.) e affermando che anche escursioni in mare per pesca sportiva organizzate per clienti privati integrassero un'attività commerciale esente. Con i nuovi ricorsi per cassazione l'Agenzia ha denunciato la violazione dell'art. 384 c.p.c. e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che la CTR non si era conformata al principio di diritto già enunciato e aveva errato nel porre a carico dell'Ufficio la prova di un uso non esente, anziché richiedere ai contribuenti la dimostrazione dell'effettivo uso commerciale del bene e del carburante.

La decisione

La Corte, riuniti i due ricorsi, li ha accolti. Ha ritenuto fondato il motivo nella parte in cui denunciava la violazione dell'art. 384 c.p.c., perché la CTR in sede di rinvio non si è attenuta al principio di diritto già fissato dalla precedente ordinanza di cassazione: ha valorizzato la mera astratta destinazione contrattuale dell'imbarcazione al noleggio e la documentazione autorizzativa, senza accertare in concreto l'effettivo uso commerciale del natante da parte dei noleggiatori. La Corte ha ribadito che l'esenzione d'accisa richiede la prova, a carico del contribuente, dell'effettivo impiego del bene per scopi commerciali, non essendo sufficiente la mera stipula del contratto di noleggio né la possibilità che l'utilizzatore abbia finalità ludiche. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, per un nuovo esame conforme al principio di diritto e per la regolazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 384 c.p.c.

  Il giudice di rinvio deve uniformarsi al principio di diritto enunciato dalla Cassazione; non può limitarsi a un'applicazione solo formale o apparente del dictum, ma deve compiere l'accertamento richiesto dalla precedente decisione rescindente.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare i presupposti dell'esenzione incombe sul soggetto che la invoca; non può essere posto a carico dell'Amministrazione l'onere di dimostrare l'assenza dei requisiti agevolativi.

• art. 14, n. 1, lett. c), direttiva 2003/96/CE

  La disciplina unionale impone che l'esenzione per il carburante da navigazione presupponga una prestazione di servizi a titolo oneroso e un effettivo uso commerciale dell'unità da diporto.

• art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171 del 2005

  La norma interna, ove considera commerciale l'unità da diporto solo perché oggetto di locazione o noleggio, va disapplicata se letta in contrasto con la disciplina unionale, perché non basta il titolo contrattuale ma serve l'accertamento dell'uso concreto.

• art. 24, comma 1, d.lgs. n. 504 del 1995

  Richiamato nel precedente ricorso per cassazione come norma sulla quale si fondava la pretesa impositiva e la disciplina dell'esenzione sulle accise.

• punto 3 Tabella A allegata al d.lgs. n. 504 del 1995

  Disposizione richiamata quale base dell'esenzione per il carburante utilizzato nella navigazione da diporto adibita ad attività commerciale.

• d.m. n. 577 del 1995

  Norma secondaria richiamata nel precedente scrutinio di legittimità in relazione ai presupposti dell'esenzione.

• art. 15 L. n. 171 del 1989

  Norma richiamata, come modificata dall'art. 10, comma 11, L. n. 674 del 1996, nel quadro regolatorio della navigazione da diporto.

• art. 10, comma 11, L. n. 674 del 1996

  Richiamato come disposizione modificativa del regime normativo applicabile alla navigazione da diporto.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Censura di violazione e falsa applicazione di norme di diritto dedotta dall'Agenzia contro la sentenza di rinvio.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  Nel precedente ricorso era stata dedotta la nullità della motivazione/sentenza per violazione di norme processuali e motivazionali.

• art. 111 Cost.

  Richiamato nel precedente ricorso in relazione al requisito della motivazione della sentenza.

• art. 132, comma 1, n. 4 c.p.c.

  Richiamato nel precedente ricorso con riguardo alla motivazione della sentenza.

• art. 36, comma 2, nn. 2 e 3, d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato nel precedente ricorso in materia di contenuto della sentenza tributaria.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  Nel precedente ricorso era stato dedotto anche il vizio motivazionale della sentenza d'appello.

Massime di principio

• Nel giudizio di rinvio, il giudice deve dare esecuzione al principio di diritto enunciato dalla Cassazione; una motivazione che riproponga, solo nominalmente, la stessa conclusione ma ometta l'accertamento richiesto integra violazione dell'art. 384 c.p.c.
• In materia di esenzione d'accisa sul carburante per navigazione, il beneficio non discende dalla mera esistenza di un contratto di locazione o noleggio dell'unità da diporto, ma richiede la prova dell'effettivo impiego del natante per una prestazione di servizi a titolo oneroso e quindi per un uso commerciale concreto.
• L'onere di dimostrare i presupposti dell'esenzione fiscale grava sul contribuente che la invoca; l'Amministrazione non è tenuta a provare in positivo l'uso non agevolato quando il contribuente non abbia fornito prova sufficiente dei requisiti dell'agevolazione.
• La qualificazione dell'attività come commerciale ai fini dell'esenzione va verificata in concreto, avuto riguardo all'utilizzazione effettiva del bene e non alla sola documentazione formale o al titolo contrattuale che ne legittima la disponibilità.
• Una disciplina interna che faccia dipendere l'esenzione dalla sola sottoposizione dell'unità da diporto a contratto di noleggio o locazione deve essere disapplicata se contrasta con il diritto unionale, il quale collega il beneficio all'effettivo utilizzo commerciale del bene.

Come è indicizzato