Sentenza del 15/03/2022 n. 398 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2012 per la rettifica del valore delle rimanenze finali (presunta sottovalutazione nelle scritture rispetto alle distinte inventariali) e contestuale recupero fiscale; la contribuente aveva giustificato la minore valorizzazione invocando svalutazioni per obsolescenza/cessioni in liquidazione e vendite a terzi, mentre l'Ufficio sosteneva che le rimanenze erano iscritte al costo e pertanto le svalutazioni non erano fiscalmente rilevanti ai sensi dell'art.92 TUIR.

La decisione

La Commissione ha accolto l'appello dell'Ufficio, riformando la sentenza di primo grado che aveva dato ragione al contribuente. Il ricorso del contribuente è stato respinto. La Commissione ha ritenuto prevalente l'interpretazione secondo cui l'art.92 TUIR, e in particolare il comma 5, disciplina la determinazione del "valore normale" come criterio minimo per le rimanenze raggruppabili per categorie omogenee e non opera per i beni valutati al costo specifico; inoltre ha ritenuto insufficiente la prova fornita dal contribuente (fatture e note integrative non documentano adeguatamente cessioni o criteri di svalutazione), sicché la rettifica fiscale disposta dall'Ufficio è legittima. Spese processuali compensate.

Norme richiamate

• art. 92 TUIR (DPR 917/1986)

  "le rimanenze finali, la cui valutazione non sia effettuata a costi specifici o a norma dell'articolo 93, sono assunte per un valore non inferiore a quello che risulta raggruppando i beni in categorie omogenee per natura e per valore ..."

  La Commissione interpreta il tenore letterale dell'art.92, considerando il comma 5 (valore normale nell'ultimo mese) applicabile ai beni raggruppabili per categorie omogenee e non ai beni valutati con il criterio del costo specifico; dunque la possibilità di svalutare ai fini fiscali secondo il "valore normale" è esclusa per le rimanenze a costo specifico.

• art. 83 TUIR

  Richiamato in dottrina per sostenere che, in assenza di regole fiscali specifiche, il valore civilistico potrebbe trovare applicazione; la Commissione tuttavia preferisce il testo specifico di art.92 per la disciplina fiscale delle rimanenze.

• art. 2426 c.c.

  Principio civilistico di valutazione (criteri di stima e confronto con il valore normale) rilevante ai fini contabili, ma la Commissione sottolinea che la norma fiscale (TUIR) può derogare e deve essere interpretata per ciò che dispone testualmente.

• art. 110 TUIR

  Richiamato per il principio di continuità dei valori fiscali: le rimanenze iniziali devono riflettere le rimanenze finali dell'esercizio precedente; discrepanze possono giustificare rettifiche fiscali.

• art. 53 D.Lgs. 546/1992

  Norma sulla specificità dei motivi di impugnazione: la Commissione ha ritenuto l'eccezione preliminare dell'appellante infondata e ha interpretato la prescrizione in senso restrittivo consentendo il sindacato sul merito, purché emergente la volontà di contestare la decisione.

Massime di principio

• La previsione di confronto con il valore normale (art.92 co.5 TUIR) è applicabile in via ordinaria alle rimanenze non valutate al costo specifico, ossia alle merci raggruppabili per categorie omogenee; non è agevole estenderla ai beni valutati al costo specifico.
• Se il contribuente valorizza le rimanenze al costo specifico e invoca svalutazioni per obsolescenza o vendite a valore inferiore, l'onere della prova è a suo carico: servono documentazione chiara e coerente (fatture attestanti cessioni, contratti, note integrative con criteri di valutazione esplicitati, evidenze di mercato) e, ove il criterio di valutazione cambi, la relativa indicazione nel bilancio e nella nota integrativa.
• La continuità dei valori (art.110 TUIR) impone coerenza tra rimanenze finali e iniziali degli esercizi successivi; discrepanze rilevanti possono giustificare rettifiche fiscali da parte dell'Ufficio.
• Esiste contrasto giurisprudenziale: alcuni orientamenti ritengono applicabile il confronto con il valore normale anche alle rimanenze a costo specifico richiamando principi civilistici; altri ritengono prevalente la disciplina testuale di art.92. In caso di dubbio, l'onere probatorio e la completezza delle informazioni contabili diventano decisivi.
• Per minimizzare il rischio di rettifiche fiscali, il contribuente deve predisporre bilanci e note integrative con criteri di valutazione espliciti, conservare e documentare le operazioni di cessione/rottamazione/liquidazione e poter dimostrare la sussistenza di presupposti oggettivi della svalutazione alla data di chiusura dell'esercizio.