Risposta n. 88 del 28/03/2019

Subentro nel patent box in caso di affitto d’azienda

L’interpello riguarda gli effetti, ai fini del regime agevolativo patent box, del trasferimento dell’attività industriale tramite contratto di affitto d’azienda all’interno dello stesso gruppo. La società istante aveva già ottenuto, tramite accordo preventivo con la Direzione Regionale competente, la definizione dei criteri di calcolo del contributo economico relativo a un bene immateriale rientrante tra le informazioni aziendali ed esperienze tecnico-industriali giuridicamente tutelabili.

Fattispecie rappresentata

La società istante, appartenente al gruppo BETA, svolgeva un’attività di trattamento mediante un impianto di sua proprietà, costruito in passato e successivamente oggetto di interventi di revamping e ampliamento. In seguito ha stipulato un contratto di affitto d’azienda con un’altra società del gruppo, denominata DELTA, trasferendo l’intera attività industriale per una durata di quindici anni, al termine dei quali l’azienda sarebbe tornata nella disponibilità dell’affittante.

Nel contratto, la proprietà degli impianti restava in capo alla società concedente, e il canone era sostanzialmente commisurato agli ammortamenti dei beni strumentali concessi in affitto. Gli ammortamenti continuavano a essere sostenuti dall’affittante, sia civilisticamente sia fiscalmente. La documentazione integrativa indicava inoltre che la società sarebbe stata successivamente fusa per incorporazione nella capogruppo GAMMA, fusione poi avvenuta il 7 novembre 2018.

Quesito del contribuente

La società chiede se, nell’ipotesi di affitto d’azienda da parte del titolare dell’agevolazione ottenuta con accordo preventivo, l’affittuario possa subentrare nell’accordo già sottoscritto dall’affittante e continuare a fruire del patent box. In particolare, chiede se l’affitto d’azienda possa essere equiparato alle operazioni straordinarie di cui all’articolo 5 del decreto interministeriale 30 luglio 2015, emanato in attuazione dell’articolo 1, comma 44, della legge n. 190 del 2014.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

La società sostiene che il subentro debba essere consentito anche in caso di affitto d’azienda, richiamando diversi argomenti:

• l’operazione sarebbe fiscalmente neutrale;
• non sarebbe stata posta in essere con finalità elusive;
• l’assenza dell’affitto d’azienda nell’elenco delle operazioni rilevanti per il subentro dipenderebbe da una mera dimenticanza normativa;
• la nota 18 dell’Action 5 OCSE richiamata dalla circolare n. 11/E del 2016 non escluderebbe specifiche operazioni, ma indicherebbe criteri generali di valutazione;
• la disciplina demanderebbe comunque all’Agenzia una verifica caso per caso circa l’eventuale finalità elusiva;
• in altri ambiti, sempre in base al principio di prevalenza della sostanza sulla forma, sarebbero riconosciuti trasferimenti di benefici o crediti anche in capo al soggetto avente causa;
• il diniego al subentro comporterebbe un grave pregiudizio economico, anche perché la ripresentazione di una nuova istanza comporterebbe costi elevati.

Normativa e prassi richiamate

L’Agenzia richiama il regime patent box introdotto dall’articolo 1, commi da 37 a 45, della legge n. 190 del 2014, che consente l’esenzione della quota di reddito derivante dall’utilizzo di determinati beni immateriali. Viene ricordato che:

• per il 2015 l’esenzione era pari al 30%;
• per il 2016 era pari al 40%;
• dal 2017 è pari al 50%.

Sono inoltre richiamati:

• l’articolo 1, comma 39, della legge n. 190 del 2014, relativo all’utilizzo diretto dei beni immateriali e alla determinazione del contributo economico tramite apposito accordo;
• il decreto interministeriale del 28 novembre 2017, che ha sostituito il precedente decreto del 30 luglio 2015;
• le circolari n. 36/E del 1° dicembre 2015 e n. 11/E del 17 aprile 2016.

Soluzione interpretativa dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia non condivide la tesi della società. Secondo l’Amministrazione, l’articolo 5 del decreto interministeriale sulle operazioni straordinarie prevede il subentro del soggetto avente causa solo in caso di:

• fusione;
• scissione;
• conferimento d’azienda.

La circolare n. 11/E del 2016 ha chiarito che le operazioni che consentono il subentro sono esclusivamente quelle sopra indicate e non anche quelle aventi a oggetto singoli beni o fattispecie diverse.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia afferma che l’accordo preventivo sottoscritto con l’istante produce effetti solo tra le parti che lo hanno firmato. Inoltre, le ipotesi di subentro previste dalla disciplina sono operazioni successorie già sul piano civilistico e neutrali fiscalmente, come fusioni e scissioni, oppure neutrali solo fiscalmente, come i conferimenti d’azienda. L’affitto d’azienda non presenta la stessa natura di operazione neutrale e successoria e, quindi, non consente all’affittuario di subentrare automaticamente nell’opzione esercitata dal dante causa.

L’Agenzia aggiunge che il dante causa decade dal beneficio perché non è più il soggetto che realizza lo sfruttamento economico del bene immateriale, ai sensi del comma 2 dell’articolo 2 del decreto 28 novembre 2017. Tuttavia, l’affittuario può, se ne sussistono i presupposti, esercitare autonomamente l’opzione patent box considerando il bene acquisito a titolo derivativo, purché realizzi le attività di ricerca e sviluppo sul medesimo bene e siano presenti tutti gli altri requisiti richiesti.

Conclusioni operative

In sintesi, per l’Agenzia:

• l’affitto d’azienda non consente il subentro nell’accordo patent box già stipulato dall’affittante;
• il regime continua eventualmente in capo al nuovo soggetto solo tramite una propria autonoma opzione, non per trasferimento automatico della precedente;
• resta necessario verificare in capo all’affittuario il possesso di tutti i requisiti sostanziali richiesti dalla disciplina agevolativa, con particolare riguardo alle attività di ricerca e sviluppo.