Cassazione Civile, Ordinanza n. 15210/2024 del 30/05/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva notificato a una contribuente un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2005, fondato su informazioni acquisite tramite cooperazione internazionale e sulla cd. lista Falciani, dalle quali emergeva la disponibilità di somme presso una banca svizzera. L'atto recuperava a tassazione un maggior reddito e un reddito di capitale prodotto all'estero. La contribuente impugnava l'accertamento, ma la CTR accoglieva l'appello dell'Ufficio e riteneva legittimo l'avviso. In cassazione la contribuente deduceva quattro motivi: (1) violazione del principio di irretroattività per l'applicazione dell'art. 12, comma 2, d.l. 78/2009, sostenendo che la presunzione legale di evasione non potesse valere per annualità anteriori; (2) illegittimità del raddoppio dei termini di accertamento ex art. 12, comma 2-bis, per difetto di retroattività; (3) errata valutazione delle prove, perché la sola scheda contabile non integrerebbe presunzioni gravi, precise e concordanti; (4) illegittimità dell'accertamento per mancata preventiva richiesta di prova contraria e lesione del diritto di difesa.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha affermato che la presunzione legale relativa introdotta dall'art. 12, comma 2, d.l. 78/2009 non ha efficacia retroattiva, perché ha natura sostanziale e non meramente procedimentale; tuttavia ha anche precisato che, per gli anni anteriori, l'Ufficio può comunque provare l'esistenza di redditi non dichiarati mediante presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, valorizzando la documentazione acquisita dalla lista Falciani e altri elementi indiziari. Ha ritenuto invece applicabile il raddoppio dei termini di accertamento previsto dal comma 2-bis, qualificandolo come norma procedimentale soggetta al principio tempus regit actum. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile perché sostanzialmente diretto a contestare il merito della valutazione probatoria della CTR, comunque ritenuta corretta. Il quarto motivo è stato ritenuto infondato, poiché l'art. 32, comma 1, d.P.R. 600/1973 non era pertinente e la contribuente era stata comunque posta in condizione di difendersi. La ricorrente è stata inoltre condannata alle spese e al pagamento dell'ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 4 d.l. 28 giugno 1990, n. 167

  norma sul monitoraggio fiscale delle attività finanziarie detenute all'estero, violata dall'omessa dichiarazione delle disponibilità estere.

• art. 6 d.l. 28 giugno 1990, n. 167

  la precedente disciplina prevedeva una presunzione relativa di fruttuosità delle somme detenute all'estero, richiamata dalla Corte quale termine di confronto rispetto alla nuova presunzione del 2009.

• art. 12, comma 2, d.l. 1 luglio 2009, n. 78

  "In deroga ad ogni vigente disposizione di legge..."

  introduce una presunzione legale relativa di evasione per investimenti e attività finanziarie detenuti in Stati o territori a fiscalità privilegiata non dichiarati; la Corte la qualifica sostanziale, non retroattiva, ma ne ammette la sostituzione con presunzioni semplici per annualità anteriori.

• art. 12, comma 2-bis, d.l. 1 luglio 2009, n. 78

  "i termini ... sono raddoppiati"

  ha natura procedimentale e si applica anche ai periodi d'imposta precedenti alla sua entrata in vigore, perché soggetto al principio tempus regit actum.

• art. 12, comma 2-ter, d.l. 1 luglio 2009, n. 78

  richiamato come disposizione procedimentale sul raddoppio dei termini relativi alle sanzioni per omessa denuncia delle attività estere.

• art. 3, comma 1, L. 27 luglio 2000, n. 212

  principio di irretroattività delle norme tributarie invocato dalla contribuente; la Corte esclude che la presunzione legale del 2009 possa derogarlo in assenza di chiara natura procedimentale.

• art. 11 disp. prel. c.c.

  richiamato per escludere che l'inciso "in deroga ad ogni vigente disposizione di legge" comporti una deroga generale al principio di irretroattività.

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  disciplinano i termini di decadenza per l'accertamento, ritenuti raddoppiabili dal comma 2-bis.

• art. 38, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  consente la rettifica del reddito delle persone fisiche anche sulla base di presunzioni semplici, utilizzabili nel caso concreto.

• art. 32, comma 1, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  ritenuto inconferente dalla Corte rispetto alla doglianza sulla preventiva richiesta di prova contraria.

• art. 2697 c.c.

  richiamato nella doglianza sul riparto dell'onere probatorio; la Corte ammette il ricorso a presunzioni semplici per assolvere l'onere dell'Ufficio.

• art. 2729 c.c.

  norma sulle presunzioni semplici: il giudice può fondare il convincimento anche su un solo elemento indiziario, purché grave e preciso.

• art. 375, comma 2, c.p.c.

  richiamato per la trattazione del ricorso in camera di consiglio.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  richiamato per la procedura camerale in cassazione.

• art. 384, comma 4, c.p.c.

  la Corte corregge la motivazione della sentenza impugnata mantenendo fermo il dispositivo conforme a diritto.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  parametro dei motivi di ricorso per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  base per il raddoppio dell'ulteriore contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

• Direttiva 77/799/CEE

  richiamata quale base della cooperazione informativa internazionale con l'amministrazione fiscale francese.

• Convenzione contro le doppie imposizioni Italia-Francia del 5 ottobre 1989

  richiamata quale fondamento dello scambio di informazioni fiscali internazionale.

Massime di principio

• La presunzione legale relativa introdotta in materia di investimenti e attività finanziarie detenuti in Stati o territori a fiscalità privilegiata non è applicabile retroattivamente alle annualità anteriori alla sua entrata in vigore, perché non è una mera regola procedimentale o di riparto dell'onere della prova, ma incide sul piano sostanziale.
• L'inefficacia retroattiva della presunzione legale non impedisce all'Amministrazione finanziaria di fondare l'accertamento, per annualità pregresse, su presunzioni semplici, purché gli elementi indiziari siano gravi e precisi; la concordanza può risultare anche da un solo elemento dotato di elevata forza probatoria.
• Il raddoppio dei termini di decadenza per l'accertamento previsto dalla disciplina del 2009 ha natura procedimentale e si applica anche ai periodi d'imposta precedenti, perché regolato dal principio tempus regit actum.
• In tema di presunzioni semplici tributarie, il giudice di merito può desumere l'esistenza di redditi non dichiarati anche da un unico indizio, se sufficientemente grave e preciso, e la censura di legittimità non può tradursi in una mera rivalutazione del materiale probatorio.
• Quando la documentazione acquisita da fonti di cooperazione internazionale presenta un forte valore indiziario e si coordina con ulteriori dati identificativi del contribuente, essa può legittimare l'accertamento induttivo in assenza di prova contraria convincente da parte del contribuente.

Come è indicizzato