Corte di giustizia, Sentenza C-429/23

IVA: diniego della detrazione tardiva oltre il termine di decadenza, anche in contesto COVID-19

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale dell’Administrativen sad-Varna in materia di IVA e diritto alla detrazione per operazioni effettuate prima della registrazione del soggetto passivo. La Corte esamina se una normativa nazionale che prevede un termine di decadenza di dodici mesi, non prorogato dalle misure adottate durante la pandemia di COVID-19, sia compatibile con la direttiva IVA e con i principi di equivalenza, effettività e neutralità.

Fatti e procedimento principale

La società NARE-BG EOOD aveva ricevuto, tra il 2017 e il 2019, 71 fatture di subappaltatori con IVA a monte per un importo complessivo di BGN 117458,80. La società si è registrata ai fini IVA il 25 novembre 2019 e, secondo il diritto bulgaro, poteva esercitare il diritto alla detrazione entro il periodo in cui il diritto sorgeva o nei dodici periodi successivi.

Durante lo stato di emergenza connesso alla pandemia di COVID-19, la normativa bulgara ha prorogato i termini per la dichiarazione e il pagamento di talune imposte sui redditi, ma non ha previsto un regime speciale per l’IVA. NARE-BG ha poi presentato una dichiarazione IVA per novembre 2020 il 10 dicembre 2020, senza includere quelle fatture, e solo il 15 gennaio 2021 ha presentato una dichiarazione di rettifica per far valere la detrazione relativa alle 71 fatture. L’amministrazione finanziaria ha negato la detrazione ritenendola tardiva e ha emesso un avviso di rettifica.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• articoli 167, 168, 178, 179, 180, 184, 185 e 186 della direttiva 2006/112/CE;
• articolo 267 TFUE, quale base del rinvio pregiudiziale.

Nel diritto bulgaro, sono stati richiamati soprattutto gli articoli 72, 74, 75, 124, 125 e 126 dello ZDDS, oltre agli articoli 92 e 93 dello ZKPO per il regime delle imposte sui redditi.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio chiedeva, in sostanza, se:

• un termine di decadenza nazionale, in un contesto di proroghe COVID-19 per altre imposte, renda praticamente impossibile o eccessivamente difficile esercitare il diritto alla detrazione IVA, in contrasto con la direttiva IVA e con i principi di equivalenza, effettività e neutralità;
• sia compatibile con il diritto UE il diniego della detrazione quando il contribuente presenta una dichiarazione di rettifica dopo la scadenza del termine, pur in assenza di occultamento delle operazioni, con dati contabili disponibili e senza pregiudizio per il bilancio pubblico.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda anzitutto che il diritto alla detrazione costituisce un principio fondamentale del sistema comune IVA e che, in linea di principio, deve essere esercitato immediatamente. Tuttavia, la direttiva IVA consente agli Stati membri di fissare termini e modalità procedurali, purché siano rispettati i principi di equivalenza ed effettività.

Sul principio di equivalenza, la Corte osserva che le imposte dirette e l’IVA hanno natura diversa e non sono comparabili ai fini di tale principio; il fatto che la normativa emergenziale bulgara abbia prorogato i termini per imposte sui redditi, ma non per l’IVA, non basta quindi a rendere la disciplina incompatibile con il diritto UE.

Sul principio di effettività, la Corte ritiene che un termine di dodici mesi, nel caso concreto, non renda praticamente impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio del diritto alla detrazione. Il periodo di emergenza non copriva tutto il lasso temporale utile, e non è stato dimostrato che la pandemia o la quarantena del contabile abbiano impedito alla società di agire per l’intero termine disponibile.

Quanto agli articoli 184 e 185 della direttiva IVA, la Corte ribadisce che il meccanismo di rettifica opera solo se esiste un diritto alla detrazione; non serve a far nascere un diritto nuovo né a riaprire un diritto già perduto per scadenza del termine di decadenza. Di conseguenza, una dichiarazione di rettifica non può sanare l’omessa tempestiva esercitazione del diritto.

Infine, il principio di neutralità dell’IVA non consente di aggirare una decadenza valida: esso mira a garantire la precisione delle detrazioni, ma non autorizza il contribuente a recuperare un diritto non esercitato tempestivamente.

Decisione/dispositivo

La Corte dichiara che l’articolo 184 della direttiva 2006/112/CE, in combinato disposto con l’articolo 186, e i principi di equivalenza, effettività e neutralità dell’IVA non ostano a una normativa e a una prassi amministrativa nazionali che negano la detrazione dell’IVA assolta a monte prima della registrazione, quando il contribuente la richiede dopo la scadenza del termine di decadenza mediante rettifica di una dichiarazione IVA tempestiva. Ciò vale anche se, nel contesto della pandemia di COVID-19, lo Stato membro ha prorogato i termini per la dichiarazione e il pagamento di altre imposte ma non quelli relativi all’IVA.

Principi affermati

La sentenza ribadisce tre punti utili in pratica:

• il diritto alla detrazione IVA è fondamentale, ma può essere soggetto a termini di decadenza ragionevoli;
• la rettifica prevista dagli articoli 184 e 185 della direttiva IVA non consente di riattivare un diritto alla detrazione già scaduto;
• la diversa disciplina, in situazione emergenziale, tra imposte dirette e IVA non integra di per sé una violazione del principio di equivalenza.