Corte di giustizia, Sentenza C-295/17

IVA sugli importi dovuti per risoluzione anticipata dei contratti con periodo minimo di vincolo

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) del Portogallo, nell’ambito di una controversia tra MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia SA e l’autorità fiscale portoghese. Il tema è la qualificazione, ai fini IVA, della somma contrattualmente dovuta dal cliente che recede anticipatamente da un contratto di telecomunicazioni con periodo minimo di permanenza.

Fatti e procedimento principale

MEO stipulava con i clienti contratti di servizi di telecomunicazioni, internet, televisione e multimediali che prevedevano un periodo minimo di vincolo, offrendo in cambio condizioni economiche vantaggiose. I contratti stabilivano che, in caso di cessazione anticipata imputabile al cliente, MEO avrebbe avuto diritto a un importo pari al canone mensile di base moltiplicato per i mesi residui del vincolo. L’amministrazione fiscale portoghese ha ritenuto che tali importi dovessero essere assoggettati a IVA e ha emesso atti di liquidazione. MEO ha contestato la pretesa sostenendo che si trattasse di un indennizzo o di una clausola penale, quindi non imponibile.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio ha chiesto, in sostanza:

• se l’importo dovuto in caso di risoluzione anticipata di un contratto con vincolo debba essere considerato corrispettivo di una prestazione di servizi imponibile IVA;
• se a tale qualificazione ostino la funzione dissuasiva e risarcitoria della somma, il fatto che i contratti con vincolo abbiano una remunerazione complessiva più elevata, oppure la qualificazione dell’importo come clausola penale nel diritto nazionale.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare la direttiva 2006/112/CE, e segnatamente:

• l’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), sulle prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso;
• l’articolo 64, paragrafo 1, sulla effettuazione delle prestazioni in caso di acconti o pagamenti successivi;
• l’articolo 66, primo comma, lettera a), sull’esigibilità dell’imposta al momento dell’emissione della fattura in deroga alle regole ordinarie;
• l’articolo 73, sulla base imponibile;
• l’articolo 90, sulla rettifica della base imponibile in caso di mancato pagamento o altre sopravvenienze. Richiama inoltre l’articolo 267 TFUE sul rinvio pregiudiziale.

Ragionamento della Corte: la nozione di prestazione a titolo oneroso

La Corte ricorda che una prestazione di servizi è effettuata a titolo oneroso quando esiste un rapporto giuridico tra prestatore e destinatario con scambio reciproco di prestazioni, e quando il compenso costituisce il corrispettivo effettivo di un servizio individuabile. È necessario un nesso diretto tra il servizio e la controprestazione. Applicando questi criteri, la Corte osserva che l’importo dovuto per il mancato rispetto del periodo minimo di vincolo è calcolato in funzione dei canoni mensili residui e consente, in linea di principio, al prestatore di realizzare gli stessi guadagni che avrebbe ottenuto se il contratto fosse stato eseguito fino alla scadenza del vincolo. La risoluzione anticipata non altera la realtà economica del rapporto: il cliente aveva comunque il diritto di beneficiare dei servizi, diritto che MEO aveva messo a sua disposizione. La Corte sottolinea inoltre che il servizio e l’importo dovuto sono già determinati al momento della conclusione del contratto, sicché l’importo fa parte del prezzo totale del servizio, suddiviso in mensilità.

Irrilevanza della qualificazione nazionale e della funzione dissuasiva

La Corte esclude che siano decisive:

• la finalità di dissuadere il cliente dal recedere e di risarcire il danno del prestatore;
• il fatto che i contratti con vincolo comportino una remunerazione più elevata rispetto a quelli senza vincolo;
• la qualificazione dell’importo, nel diritto nazionale, come clausola penale. Secondo la Corte, la nozione di prestazione di servizi ai fini IVA è autonoma del diritto dell’Unione e va interpretata in base alla realtà economica, non alle etichette contrattuali o nazionali.

Base imponibile ed eventuale mancato pagamento

Quanto al dubbio relativo all’effettivo incasso della somma, la Corte rileva che, se necessario, spetta alle autorità nazionali procedere alla rettifica dell’IVA alle condizioni previste dal diritto nazionale, in particolare alla luce dell’articolo 90 della direttiva IVA, affinché l’imposta sia calcolata sull’importo effettivamente percepito. La Corte richiama anche il principio secondo cui l’IVA grava sul consumatore finale e la base imponibile non può eccedere il corrispettivo effettivamente pagato.

Dispositivo

La Corte risponde che l’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che l’importo predeterminato dovuto dal cliente in caso di risoluzione anticipata, imputabile al cliente, di un contratto di servizi con periodo minimo di vincolo, quando corrisponde ai canoni che il prestatore avrebbe percepito fino alla scadenza del periodo, costituisce la remunerazione di una prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso ed è quindi soggetto a IVA. La Corte aggiunge che non sono decisive, ai fini di tale qualificazione, né la funzione dissuasiva o risarcitoria della somma, né la maggiore remunerazione dei contratti con vincolo, né la sua qualificazione nel diritto nazionale come clausola penale.