Sentenza del 01/09/2022 n. 25789 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società estone aveva chiesto il rimborso IVA per acquisti di beni effettuati in Italia nel 2015; l'Agenzia ha negato il rimborso sostenendo che la società, pur non residente in Italia, aveva effettuato operazioni attive in Italia (lavorazione/assemblaggio e successiva rivendita a soggetti non UE) e che i beni si trovavano in Italia al momento del trasferimento finale, escludendo quindi l'applicabilità della procedura di rimborso semplificata prevista per soggetti UE non stabiliti in Italia (art. 38bis2 DPR 633/1972). La ricorrente ha impugnato in Cassazione sostenendo, tra l'altro, l'erroneo inquadramento delle cessioni come territoriali (anziché extraterritoriali), la prevalenza della sostanza sulla forma, la violazione del principio di proporzionalità e la possibilità di sanatoria mediante successiva identificazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto inammissibile o infondati i vari motivi, confermando l'accertamento di fatto del giudice di merito secondo cui i beni acquistati in Italia erano stati lavorati/assemblati/prodotti e si trovavano in Italia al momento della cessione finale verso soggetti non UE; pertanto non era applicabile la procedura di rimborso prevista dall'art. 38bis2 per i soggetti stabiliti in altro Stato membro che non abbiano effettuato operazioni attive in Italia. La Corte ha altresì precisato che, in tale ipotesi, il soggetto estero deve acquisire partita IVA italiana con identificazione diretta o nominare un rappresentante fiscale e seguire la procedura ordinaria di detrazione/rimborso (art. 19 e ss. e art. 38bis). Le doglianze relative all'extraterritorialità, alla forma vs sostanza, alla proporzionalità e alla sanatoria successiva sono risultate recessive rispetto all'accertamento negativo dei presupposti per l'applicazione dell'art. 38bis2.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38bis2

  I soggetti stabiliti in altri Stati membri della Comunità, assoggettati all'imposta nello Stato in cui hanno il domicilio o la residenza chiedono il rimborso dell'imposta assolta sulle importazioni di beni e sugli acquisti di beni e servizi, sempre che sia detraibile a norma degli artt. 19, 19-bisl e 19-bis2, secondo le disposizioni del presente articolo. Il rimborso non può essere richiesto dai soggetti che nel periodo di riferimento disponevano di una stabile organizzazione nel territorio dello Stato ovvero dai soggetti che hanno ivi effettuato operazioni diverse da quelle per le quali debitore dell'imposta è il committente o cessionario, da quelle non imponibili di trasporto o accessorie ai trasporti e da quelle effettuate ai sensi dell'art. 74-septies

  La Corte interpreta la norma nel senso che il diritto al rimborso semplificato è escluso quando il soggetto UE non residente abbia effettuato operazioni attive in Italia (salvo eccezioni espresse). Se i beni sono stati disponibili in Italia e rivenduti da operazioni attive, non può applicarsi la procedura dell'art. 38bis2.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38bis

  Norma richiamata come disciplina alternativa per il rimborso IVA quando il soggetto è identificato in Italia (identificazione diretta) o ha rappresentante fiscale; la Corte rileva che la successiva identificazione non retroagisce per fondare un rimborso basato su art. 38bis2.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19 e ss.

  Richiamati come regole ordinarie di detrazione/rimborso applicabili qualora il soggetto sia identificato in Italia o segua la procedura ordinaria.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 7-bis

  Riferimento alla disciplina della territorialità delle prestazioni: la Corte dà rilievo al fatto che i beni si trovavano in Italia al momento del trasferimento, elemento decisivo per la territorialità ai fini IVA.

• D.P.R. n. 43 del 1973, art. 130

  Norma del codice doganale citata nella discussione sull'extraterritorialità; la Corte richiede fatti probatori che dimostrino che le merci erano in luogo soggetto a vigilanza doganale al momento della cessione.

• Direttiva 2008/9/CE

  Richiamata dalla ricorrente come base del diritto al rimborso per soggetti non residenti; la Corte rileva che la normativa nazionale (art. 38bis2) delimita i casi in cui può essere invocata la procedura semplificata.

• Direttiva 79/1072/Cee (menzionata)

  Citata dalla ricorrente a sostegno di un precedente giurisprudenziale; la Corte ritiene il richiamo giurisprudenziale della sentenza n. 13314/2013 non decisivo per i fatti del caso, e si sofferma sugli accertamenti di fatto.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36 e art. 61

  Richiamati nei motivi dedotti sulla omissione di pronuncia e motivazione; la Corte ritiene le questioni recessive rispetto alla mancanza dei presupposti per l'art. 38bis2 e quindi implicitamente rigettate.

Massime di principio

• Il diritto al rimborso IVA previsto per soggetti stabiliti in altri Stati membri (procedura semplificata) è escluso se, nel periodo di riferimento, il soggetto ha effettuato operazioni attive in Italia non rientranti nelle eccezioni previste dall'art. 38bis2 (es. prestazioni di trasporto non imponibili, reverse charge, servizi elettronici specifici).
• Se i beni acquistati in Italia sono stati lavorati/assemblati e al momento della cessione finale si trovavano ancora in Italia, le cessioni sono considerate territoriali e impediscono il rimborso secondo la procedura semplificata prevista per i non stabiliti.
• L'accertamento della territorialità/extraterritorialità dipende da elementi di fatto (es. luogo effettivo del trasferimento, condizione doganale, caricazione su nave sotto vigilanza doganale): il contribuente deve provare l'effettiva extraterritorialità mediante documentazione idonea; la mera affermazione non è sufficiente.
• La successiva identificazione diretta o la nomina di un rappresentante fiscale in Italia non sanano retroattivamente, ai fini dell'art. 38bis2, la mancata sussistenza dei presupposti al momento della richiesta di rimborso; in tal caso va seguita la procedura ordinaria di detrazione/rimborso.
• Questioni di forma (es. mancata identificazione) o doglianze su presunte conseguenze sanzionatorie/di indebito arricchimento sono considerate recessive se mancano i presupposti sostanziali per il rimborso: la prevalenza della sostanza sulla forma non opera per creare un diritto quando la normativa delimita espressamente i casi ammissibili.
• In controversie simili il giudice di merito valuta e accerta i fatti concreti (luogo del trasferimento, modalità di consegna, esistenza di vigilanza doganale). In Cassazione la rimessione della prova o la richiesta di rivalutazione delle risultanze di fatto è inammissibile; il controllo è limitato a questioni di diritto e vizio motivazionale manifesto.