Cassazione Civile, Sentenza n. 2990/2024 del 01/02/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo al 2007 emesso sulla base degli esiti della 'Lista Falciani' e di una verifica su presunti investimenti detenuti presso la filiale HSBC di Ginevra; l'Ufficio contestava violazioni degli obblighi di monitoraggio fiscale e, ricorrendo alla presunzione di evasione ex art. 12, comma 2, D.L. 78/2009, aveva determinato maggiori redditi per 18.931,27 euro. Il contribuente aveva parzialmente aderito allo 'scudo fiscale ter' e denunciava la indebita applicazione retroattiva della presunzione, nonché la mancata considerazione di decrementi di valore e della natura di riallocazione degli investimenti.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il primo motivo (riguardante l'effetto preclusivo dello 'scudo fiscale ter'), ritenendo correttamente interpretato dal giudice di merito che lo 'scudo' preclude accertamenti solo con riferimento agli imponibili effettivamente riconducibili alle somme rimpatriate e che grava sul contribuente l'onere di dimostrare tale riconducibilità. Ha invece accolto il secondo motivo: la presunzione di evasione prevista dall'art. 12, comma 2, D.L. 78/2009 ha natura sostanziale e non può essere applicata retroattivamente agli anni d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore (1° luglio 2009). Il terzo motivo è stato assorbito. La sentenza della Commissione Tributaria Regionale è stata cassata, in relazione al motivo accolto, e la causa rinviata alla Corte territoriale di secondo grado della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame conformemente ai principi di diritto enunciati; decisione sulle spese rimessa al giudice del rinvio.

Norme richiamate

• art. 4, comma 1, D.L. n. 167/1990, conv. L. n. 227/1990

  Norma richiamata in relazione agli obblighi di monitoraggio fiscale che l'Ufficio ha ritenuto violati dal contribuente in rapporto a conti esteri.

• art. 12, comma 2, D.L. n. 78/2009, conv. L. n. 102/2009

  La Corte ha stabilito che questa presunzione di evasione concernente investimenti in Paesi a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e non può applicarsi retroattivamente agli anni anteriori all'entrata in vigore (1/7/2009); tuttavia, quando non applicabile ratione temporis, l'Amministrazione può comunque utilizzare gli stessi fatti come base per una presunzione semplice.

• art. 13-bis, commi 4 e 6, D.L. n. 78/2009

  Prevede che il pagamento dell'imposta straordinaria e la regolarizzazione producano gli effetti di cui agli artt. 14 e 15 del D.L. 350/2001; non impedisce accertamenti su redditi non riconducibili alle somme rimpatriate.

• art. 14, comma 1, lettera a), D.L. n. 350/2001, conv. L. n. 409/2001

  Il rimpatrio ex art. 12 e la dichiarazione riservata precludono accertamenti soltanto 'limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio'; è richiesta la prova della correlazione oggettiva tra reddito accertato e somme rimpatriate, onere posto sul contribuente.

• art. 13 D.L. n. 350/2001

  Richiamato in relazione alla dichiarazione riservata e alle modalità di rimpatrio previste dallo 'scudo fiscale'.

• art. 11 disposizioni preliminari codice civile e art. 3, comma 1, L. n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Riferimenti al principio generale contro la retroattività delle norme; la Corte ha comunque ritenuto che l'art. 12/2009, essendo sostanziale, non possa valere retroattivamente in contrasto con tali principi.

• art. 2697 c.c.

  Norma sull'onere della prova: la Corte ha osservato che l'art. 12/2009 interviene sull'onere probatorio ma, essendo sostanziale, non può essere applicata retroattivamente; in ogni caso il contribuente ha l'onere di provare la riconducibilità delle somme rimpatriate ai redditi contestati.

• art. 3 e art. 24 Cost.

  Citati come presidio dei diritti fondamentali (parità e diritto di difesa); la Corte ha richiamato il rischio che l'applicazione retroattiva di una presunzione legale possa pregiudicare il diritto di difesa.

• art. 384 e art. 385 cod. proc. civ.

  Norme processuali impiegate per disporre la cassazione con rinvio e per la regolazione delle spese di giudizio.

Massime di principio

• La presunzione legale di evasione prevista dall'art. 12, comma 2, D.L. 78/2009 è di natura sostanziale e non può essere applicata retroattivamente agli anni anteriori alla sua entrata in vigore (1/7/2009).
• Quando tale presunzione non è applicabile ratione temporis, l'Amministrazione finanziaria può comunque utilizzare i medesimi fatti come base per una presunzione semplice, con onere probatorio diverso.
• Lo 'scudo fiscale' (art. 13-bis D.L. 78/2009 e art. 14 D.L. 350/2001) preclude gli accertamenti solamente in relazione agli imponibili effettivamente rappresentati dalle somme o attività rimpatriate; il contribuente deve provare l'astratta riconducibilità tra somme rimpatriate e redditi contestati.
• L'onere della prova resta centrale: se il contribuente non produce elementi idonei a dimostrare che i maggiori saldi o incrementi di conto sono dovuti a riallocazioni o a perdite di valore di titoli, l'Ufficio può legittimamente contestare maggiori redditi.
• In caso di dubbi interpretativi di legge tributaria sostanziale il giudice di legittimità privilegia la tutela del diritto di difesa del contribuente rispetto all'applicazione retroattiva di presunzioni legali.