Risoluzione n. 34 del 5/02/2008

IRAP, contributi regionali e versamenti del Comune: inquadramento della risoluzione

La risoluzione n. 34/E del 5 febbraio 2008 esamina un interpello presentato da un’Istituzione comunale servizi sociali in tema di base imponibile IRAP. Il documento si concentra su due categorie di entrate: contributi regionali destinati a finanziare il personale di strutture per anziani e versamenti del Comune per coprire i costi di specifici servizi scolastici.

Quesito posto dall’Istituzione comunale

L’Istituzione comunale riferisce di aver optato, per le attività commerciali, per la determinazione della base imponibile IRAP secondo il metodo previsto per le attività commerciali. Essa gestisce, tra l’altro, una residenza extraospedaliera per anziani non autosufficienti, un centro diurno per anziani non autosufficienti, il servizio di ristorazione scolastica e il servizio di trasporto scolastico.

Nel proprio bilancio compaiono due tipologie di entrate:

• contributi regionali destinati a finanziare il personale impiegato nella casa di riposo e nel centro diurno anziani;
• versamenti del Comune per sopperire alle entrate relative a specifici servizi.

L’Istituzione chiede se tali somme concorrano alla determinazione della base imponibile IRAP, con particolare riferimento:

• all’articolo 11, comma 3, del decreto legislativo n. 446 del 1997 per i contributi regionali;
• all’articolo 5, comma 1, del medesimo decreto per i versamenti comunali.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’Istituzione ritiene che i contributi regionali non siano rilevanti ai fini IRAP, pur essendo iscritti tra i ricavi, perché diretti a finanziare costi del personale e quindi correlati a componenti negativi non deducibili.

Quanto ai versamenti del Comune, l’Istituzione sostiene che non costituiscano ricavi ma meri storni contabili tra capitoli del conto consuntivo comunale e, pertanto, non concorrano al valore della produzione né alla base imponibile IRAP.

Valutazioni preliminari dell’Agenzia: inammissibilità dell’istanza

L’Agenzia osserva anzitutto che l’istanza è stata presentata dall’Istituzione comunale per mezzo del suo rappresentante legale, ma ciò non è coerente con l’affermazione secondo cui l’Istituzione non avrebbe autonoma soggettività rispetto al Comune.

Poiché tale affermazione costituisce il presupposto dell’istanza, e non l’oggetto del quesito, l’Agenzia conclude per l’inammissibilità dell’interpello per carenza di legittimazione dell’Istituzione comunale.

Soggettività passiva e soggetto legittimato all’opzione IRAP

Nel merito, l’Agenzia evidenzia l’incongruità tra:

• la negazione della soggettività passiva ai fini IRES e IVA dell’Istituzione;
• la richiesta di chiarimenti su un’opzione IRAP che, invece, può essere esercitata solo dal soggetto passivo IRAP.

Se l’Istituzione non ha autonoma soggettività tributaria, il presupposto impositivo IRAP si verifica nei confronti del Comune, al quale spetta anche la facoltà di optare per il sistema di determinazione dell’imponibile.

Regole IRAP richiamate dall’Agenzia

L’Agenzia ricorda che, per le amministrazioni pubbliche di cui all’articolo 1, comma 2, del decreto legislativo n. 29 del 1993, compresi i Comuni, le attività commerciali possono essere assoggettate al regime di cui all’articolo 5 del decreto legislativo n. 446 del 1997.

Tale articolo stabilisce che la base imponibile IRAP è determinata dalla differenza tra:

• il valore della produzione di cui alla lettera A) dell’articolo 2425 c.c.;
• i costi della produzione di cui alla lettera B) del medesimo articolo,

con esclusione, tra l’altro, delle perdite su crediti e delle spese per il personale dipendente.

L’articolo 11, comma 3, del decreto legislativo n. 446 del 1997, ora articolo 5, comma 3, prevede inoltre che, per i soggetti che applicano tale criterio, concorrono alla base imponibile i contributi erogati a norma di legge, salvo quelli correlati a componenti negativi non ammessi in deduzione, fra cui i costi del personale.

Contributi correlati a costi del personale: criteri interpretativi

L’Agenzia richiama la risoluzione n. 330 del 21 ottobre 2002, precisando che la correlazione tra contributo e componente negativo deve essere:

• diretta;
• precisa;
• inequivocabile;
• esplicitata dalla legge istitutiva.

La semplice parametrazione del contributo a determinati elementi negativi, anche se non deducibili, non basta di per sé a escluderne la rilevanza IRAP.

Per l’esclusione dalla base imponibile è quindi necessario che il contributo sia vincolato in modo chiaro alla copertura di un costo non deducibile, come il personale.

Applicazione al caso concreto: contributi della Regione Veneto

Dall’esame della delibera della Giunta regionale n. 474 del 28 febbraio 2006, adottata in forza dell’articolo 4 della legge regionale Veneto 3 febbraio 2006, n. 2, emerge che la Regione ha determinato il valore della quota di rilievo sanitario riconoscibile agli enti gestori dei centri di servizio residenziali per anziani.

Le quote risultano commisurate ai costi relativi alle varie figure professionali impiegate nell’assistenza agli ospiti, in particolare:

• operatori di assistenza;
• infermieri;
• coordinatori;
• personale dell’area sociale;
• personale di ausilio.

La delibera prevede inoltre che le Aziende ULSS possano riconoscere agli enti gestori il valore di tali quote, sulla base delle rendicontazioni di fine anno.

Secondo l’Agenzia, i contributi regionali così strutturati, se direttamente correlati al costo del personale impiegato nei centri di servizio residenziali per anziani, possono essere esclusi dalla base imponibile IRAP ai sensi dell’articolo 11, comma 3, del decreto legislativo n. 446 del 1997, ora articolo 5, comma 3.

Versamenti del Comune per specifici servizi

Per il secondo quesito, relativo ai versamenti del Comune all’Istituzione per coprire i costi di trasporto scolastico e mense scolastiche, l’Agenzia non sviluppa un autonomo ragionamento di merito, ma osserva che la questione trova soluzione implicita nell’assunto dell’identità soggettiva tra Istituzione e Comune.

In altri termini, se l’Istituzione non è soggetto autonomo, i versamenti interni al medesimo ente non assumono rilevanza autonoma ai fini del quesito posto.

Esito complessivo

La risoluzione conclude quindi su due livelli:

• sul piano procedurale, l’istanza è dichiarata inammissibile per carenza di legittimazione dell’Istituzione comunale;
• sul piano interpretativo, i contributi regionali possono essere esclusi dalla base imponibile IRAP se direttamente correlati a costi del personale non deducibili, mentre la questione dei versamenti del Comune viene assorbita dall’assenza di autonoma soggettività dell’Istituzione rispetto al Comune stesso.