Cassazione Civile, Sentenza n. 3238/2023 del 02/02/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento e rettifica relativi a IRPEG e ILOR per l'anno 1992 e 1993 e a IVA 1993 (avvisi n. 8753000036, 4203000096 e rettifica n. 831399/98). L'Agenzia contestava l'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti nell'ambito di un complesso sistema di compravendite di capi di bestiame, basandosi sul processo verbale della Guardia di Finanza che riproduceva la perizia del consulente del Pubblico Ministero; si contestavano inoltre le sanzioni e la responsabilità solidale dell'amministratore. I ricorrenti deducevano vizi di motivazione, omessa pronuncia su motivi di appello, illegittimità della rettifica parziale IVA, errata valutazione probatoria della perizia del PM e violazione dei principi sulla gravità, precisione e concordanza degli indizi, nonché questioni processuali (morte del ricorrente in primo grado, effetti di definizioni agevolate).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando in sostanza la sentenza della Commissione Tributaria Regionale (che aveva parzialmente accolto l'appello limitatamente all'IVA), con le seguenti precisazioni: la morte del ricorrente non incide sul giudizio di legittimità; la CTR non ha omesso pronuncia rilevante e, ove vi fosse stata omissione, la Corte ha integrato la motivazione ai sensi dell'art. 384 c.p.c. e ha deciso nel merito perché la questione era di diritto e non richiedeva nuovi accertamenti di fatto; è legittima l'emissione di un avviso di rettifica parziale basato su un processo verbale di verifica che riproduce la perizia del CTU del PM; la motivazione per relationem (richiamo al p.v.c. della G.d.F. e alla consulenza del PM) è ammissibile quando l'Ufficio condivide quelle valutazioni; l'Amministrazione può fondare la contestazione di operazioni inesistenti su presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti e, nella specie, la CTR ha ritenuto tali i presunti indizi (relazione del CTU del PM recepita nel p.v.c.); il contribuente non ha fornito prova contraria sufficiente; per violazioni anteriori al 1° aprile 1998 permane la responsabilità solidale dell'amministratore ai sensi dell'art. 98 DPR 602/73; le sanzioni irrogate contestualmente all'accertamento si considerano motivate per relationem rispetto alla pretesa fiscale; il ricorso è pertanto rigettato e il resistente prevale; le spese di giudizio sono a carico dei ricorrenti come liquidato in dispositivo.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633/1972

  L'accertamento parziale IVA ai sensi dell'art. 54/5 può fondarsi su una verifica generale e su segnalazioni/attività di organi di polizia tributaria; è ammissibile un avviso di rettifica parziale anche se l'istruttoria riproduce la perizia del CTU del PM quando non sono richiesti ulteriori accertamenti istruttori.

• d.P.R. n. 600/1973

  L'emissione di un ulteriore avviso d'accertamento in sostituzione o integrazione è lecita se ricorrono i presupposti; la CTR ha ritenuto che si fosse trattato di nuova notificazione del medesimo avviso e ha motivato adeguatamente.

• d.P.R. n. 600/1973

  L'obbligo motivazionale dell'Ufficio può essere assolto mediante il richiamo a valutazioni contenute in altri atti (motivazione per relationem), quando l'Ufficio condivide quelle valutazioni.

• d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato in relazione agli obblighi motivazionali e di prova nell'ambito degli atti impositivi IVA; la sentenza conferma che la mancata esplicitazione della valutazione delle osservazioni del contribuente non determina automaticamente nullità.

• d.P.R. n. 602/1973

  Per le violazioni anteriori al 1° aprile 1998 permane la responsabilità solidale della persona fisica (amministratore) con la società per le conseguenze tributarie, quindi sussiste la responsabilità solidale per le sanzioni contestate.

• d.lgs. n. 472/1997

  Le sanzioni 'irrogate immediatamente' con atto contestuale all'avviso di accertamento sono considerate motivate per relationem alla pretesa fiscale; pertanto l'atto contestuale non richiede motivazione separata delle sanzioni.

• d.lgs. n. 472/1997

  art. 2 e art. 11 e art. 27

  Il principio di personalizzazione delle sanzioni introdotto dal d.lgs. 472/1997 opera solo per violazioni commesse dopo il 1° aprile 1998; per fatti anteriori resta applicabile la disciplina previgente con responsabilità solidale.

• Codice civile

  La Corte ribadisce che l'Amministrazione ha l'onere di dimostrare l'inesistenza delle operazioni anche mediante presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti; poi grava sul contribuente l'onere della prova contraria.

• Codice di procedura civile

  art. 360, comma 1, nn. 3, 4, 5

  I motivi di cassazione riferiti a violazione di legge, vizio motivazionale o omesso esame di fatto devono essere prospettati nei limiti consentiti; la Corte ha rigettato i ricorsi quando essi chiedevano rivalutazioni di merito non ammissibili in sede di legittimità.

• Codice di procedura civile

  La Corte può evitare la cassazione con rinvio e decidere la causa nel merito integrando la motivazione quando la questione è di diritto e non richiede nuovi accertamenti di fatto.

• Costituzione

  La motivazione della sentenza deve raggiungere il 'minimo costituzionale' di logicità e comprensibilità; nella specie la motivazione della CTR è stata ritenuta sufficiente.

• D.L. 148/2017 convertito L. 172/2017

  Riferimento nella memoria dei ricorrenti in relazione a definizione agevolata/rottamazione; la Corte ha ritenuto la questione attinente alla procedura concorsuale e non rilevante nel giudizio di cassazione.

• Codice di procedura penale

  artt. 358-359 (riferimento alla perizia del PM)

  La perizia nominata dal PM, anche se senza contraddittorio, ha valenza probatoria rilevante e prioritaria rispetto a perizie di parte, e può essere valutata nel processo tributario previa autonoma valutazione del giudice tributario.

Massime di principio

• La motivazione per relationem (rinvio al processo verbale della Guardia di Finanza e alla perizia del CTU del PM) è ammissibile se l'Ufficio ne manifesta la condivisione e non è necessaria una ripetuta analisi formale degli elementi già noti al contribuente.
• L'avviso di rettifica parziale ai fini IVA può essere legittimo anche se fondato su una verifica generale e su atti della polizia tributaria che riprendono perizie penali, quando non sono necessari nuovi accertamenti istruttori.
• Quando l'Amministrazione contesta operazioni come oggettivamente inesistenti, ha l'onere di provare l'inesistenza mediante elementi, anche indiziari, che siano gravi, precisi e concordanti; una volta acquisiti tali indizi, l'onere della prova contraria spetta al contribuente.
• Le conclusioni del consulente tecnico del Pubblico Ministero hanno una valenza probatoria significativa e possono essere utilizzate dal giudice tributario, purché sottoposte a valutazione autonoma dal giudice di merito.
• Per le violazioni commesse anteriormente al 1° aprile 1998 permane la responsabilità solidale dell'amministratore con la società; il principio di personalizzazione delle sanzioni introdotto dal d.lgs. 472/1997 non si applica retroattivamente.
• Le sanzioni irrogate contestualmente all'accertamento si considerano motivate per relationem alla pretesa fiscale e non richiedono una motivazione separata se la pretesa è adeguatamente specificata.
• In Cassazione non è consentita una nuova valutazione del merito o una rivalutazione generale delle prove: i motivi che mirano a ottenere un diverso apprezzamento dei fatti di merito sono inammissibili se non indicano specifici vizi di diritto o omessi esami di fatti decisivi.