Cassazione Civile, Sentenza n. 3118/2023 del 02/02/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo al 2009 per omesso versamento IVA e sanzioni, fondato su un verbale di constatazione (PVC) redatto dalle Dogane; il contribuente ha dedotto la nullità dell'atto per violazione del contraddittorio endoprocedimentale (il PVC non sarebbe mai stato notificato) e ha contestato l'accertamento nel merito.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso dell'Agenzia (violazione e falsa applicazione della disciplina del contraddittorio alla luce del diritto UE), rilevando che, secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia, la violazione del diritto di difesa non comporta sempre l'annullamento automatico dell'atto: occorre la "prova di resistenza", ossia che il contribuente dimostri come e in quali termini il rispetto preventivo del contraddittorio avrebbe potuto condurre a un esito diverso. Nel caso di specie il contribuente non ha fornito tale prova; la sentenza della CTR è stata cassata e la causa rinviata alla Corte territoriale di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per riesame delle questioni residue e regolazione delle spese. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212

  La Corte interpreta che la violazione del contraddittorio endoprocedimentale non determina automaticamente la nullità dell'atto impositivo: è necessario che il contribuente provi che il rispetto del contraddittorio avrebbe potuto portare a un risultato diverso (prova di resistenza).

• art. 56, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (IVA)

  art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Norma richiamata per il contesto dell'accertamento IVA; la pronuncia si inserisce nella disciplina delle imposte armonizzate, soggetta ai principi di diritto UE sul diritto di difesa.

• art. 3, legge 7 agosto 1990, n. 241 (legge sul procedimento amministrativo)

  art. 3 l. 7 agosto 1990, n. 241

  Rilevante per i principi di buona amministrazione e motivazione; le ragioni di urgenza per derogare al contraddittorio possono essere oggetto di accertamento giudiziale e devono essere concrete.

• art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  Fondamento della impugnazione in cassazione per violazione e falsa applicazione della norma richiamata (errore di diritto).

• Sentenza Corte di Giustizia UE, Kamino (C-129/13 e C-130/13)

  C-129/13 e C-130/13, 3 luglio 2014

  Stabilisce il principio che la violazione del diritto di difesa non richiede automaticamente annullamento dell'atto amministrativo: occorre che il contribuente dimostri l'effettivo pregiudizio (prova di resistenza) rispetto all'esito del procedimento.

• Altre pronunce CGUE richiamate

  es. RQ C-831/18 P (18.6.2020), C-430/19 (4.6.2020), C-187/19 P (4.6.2020), Prequ C-276/16 (20.12.2017)

  Giurisprudenza della Corte di giustizia che conferma e specifica il principio della necessità della prova di resistenza e i limiti dell'annullamento automatico per violazione del diritto di difesa.

Massime di principio

• La mancata attivazione del contraddittorio endoprocedimentale non comporta automaticamente l'annullamento dell'atto impositivo: il contribuente deve dimostrare (prova di resistenza) che, se fosse stato ascoltato, l'esito del procedimento sarebbe stato diverso.
• Per soddisfare la prova di resistenza occorre indicare in modo concreto le argomentazioni e le prove che si sarebbero potute esporre nel contraddittorio e spiegare come queste avrebbero inciso sull'atto impositivo.
• Le ragioni di urgenza che giustificano la mancata attivazione del contraddittorio possono essere valutate in sede giurisdizionale: non bastano enunciazioni generiche, è richiesta documentazione e motivazione concreta (es. rischio di perdita del gettito per scioglimento della società).
• In materia di tributi armonizzati (es. IVA) i principi del diritto UE sul diritto di difesa sono vincolanti e impongono alla giurisprudenza nazionale di verificare l'effettivo pregiudizio subito dal contribuente.
• In caso di impugnazione, l'Amministrazione finanziaria può ottenere la cassazione della decisione favorevole al contribuente dimostrando la scorretta applicazione dei principi di diritto (ma il rinvio può comportare nuovo esame di merito da parte del grado di rinvio).