Cassazione Civile, Ordinanza n. 15743/2025 del 12/06/2025

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di liquidazione per imposta sulle successioni emesso in relazione al decesso di una de cuius che, con testamento, aveva nominato erede un ente del Terzo Settore/ONLUS e legato a una terza persona una rendita vitalizia mensile di euro 1.000. L’Ufficio aveva determinato la base imponibile del legato di rendita vitalizia capitalizzandola secondo il coefficiente ministeriale applicabile all’età della beneficiaria e aveva liquidato l’imposta, ritenendo solidalmente obbligati l’erede esente e la legataria. I contribuenti avevano impugnato l’atto sostenendo, da un lato, che l’ente erede, essendo esente dall’imposta per la propria qualità soggettiva, non potesse essere chiamato a rispondere solidalmente del tributo dovuto dalla legataria; dall’altro, che il coefficiente ministeriale usato per capitalizzare la rendita fosse irragionevole. In Cassazione l’Agenzia delle Entrate ha dedotto, con ricorso principale, omessa pronuncia da parte del giudice di appello: il processo tributario avrebbe richiesto non l’annullamento secco dell’atto, ma la rideterminazione dell’imposta dovuta. L’ente controricorrente ha proposto ricorso incidentale, denunciando la violazione delle norme sull’esenzione e sulla solidarietà, sostenendo che l’esenzione dall’imposta di successione dovesse escludere anche la responsabilità solidale ex art. 36 del testo unico successioni e donazioni; gli ulteriori motivi incidentali, relativi a vizi motivazionali dell’atto e della sentenza, sono rimasti assorbiti.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio per la rideterminazione dell’imposta dovuta nei rapporti tra Agenzia e legataria. Ha inoltre accolto il primo motivo del ricorso incidentale dell’ente beneficiario, affermando che l’esenzione prevista per gli enti non profit/enti del Terzo Settore esclude la responsabilità solidale per l’imposta dovuta da altri soggetti ai sensi dell’art. 36 del d.lgs. n. 346/1990; su tale base, ha cassato la sentenza e deciso nel merito annullando l’atto impositivo nei soli confronti dell’ente ricorrente incidentale. I restanti motivi incidentali sono stati dichiarati assorbiti. Le spese di merito tra Agenzia ed ente sono state compensate; l’Agenzia è stata condannata alle spese di legittimità in favore dell’ente. Nessuna ulteriore pronuncia risulta per la legataria rimasta intimata nel rinvio.

Norme richiamate

• art. 17, comma 1, lett. c), d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346

  determinazione della base imponibile della rendita vitalizia mediante capitalizzazione

  la base imponibile del legato di rendita vitalizia va calcolata applicando il coefficiente previsto dalla disciplina vigente ratione temporis, salvo eventuale disapplicazione di atti amministrativi contrastanti con la legge

• art. 3, comma 1, d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346

  non sono soggetti all'imposta i trasferimenti a favore di ... ONLUS

  l’esenzione dall’imposta sulle successioni per gli enti no profit/ONLUS esclude la soggettività passiva dell’ente per il trasferimento a suo favore

• art. 36, comma 1, d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346

  gli eredi sono obbligati solidalmente al pagamento dell'imposta nell'ammontare complessivamente dovuto da loro e dai legatari

  la solidarietà presuppone che il soggetto sia, a monte, assoggettato al tributo; non può operare verso chi è esente in radice per il proprio trasferimento

• art. 7 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  disapplicazione del regolamento/atto amministrativo illegittimo

  il giudice tributario può disapplicare il decreto ministeriale se ritenuto irragionevole o contrastante con la disciplina primaria

• art. 112 c.p.c.

  richiamato quale parametro del vizio di omessa pronuncia

• art. 277 c.p.c.

  richiamato in relazione al dovere del giudice di decidere la causa nel merito

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  utilizzato come norma sul vizio di nullità della sentenza e del procedimento per omessa pronuncia o motivazione apparente

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato per i requisiti della sentenza tributaria e il vizio di motivazione

• art. 156 c.p.c.

  invocato per sostenere la nullità dell’atto o della sentenza per mancanza dei requisiti formali essenziali

• art. 384 c.p.c.

  primo comma, ultima parte

  consente alla Cassazione di decidere nel merito quando non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  non applicabile alle amministrazioni dello Stato esentate tramite prenotazione a debito

• art. 3 l. 27 luglio 2000, n. 212

  codifica nel settore tributario il principio di irretroattività, salvo espressa previsione contraria

• art. 11 disp. prel. c.c.

  richiamato quale regola generale di irretroattività della legge

• art. 25, secondo comma, Cost.

  richiamato come espressione costituzionale del principio di irretroattività in materia penale

• art. 82, comma 2, d.lgs. 3 luglio 2017, n. 117

  i trasferimenti a favore degli enti del Terzo Settore utilizzati ai sensi dell’art. 8 non sono soggetti all’imposta sulle successioni e donazioni

• art. 89, comma 7, d.lgs. 3 luglio 2017, n. 117

  le disposizioni riferite alle ONLUS si intendono riferite, in quanto compatibili, agli enti non commerciali del Terzo Settore

• art. 7 l. 4 luglio 2024, n. 104

  ha introdotto il comma 5-bis all’art. 36 per esonerare gli enti del Terzo Settore dal regime di solidarietà passiva

• art. 9, comma 4, d.lgs. 18 settembre 2024, n. 139

  ha previsto una disciplina transitoria per le rendite costituite anteriormente e per le successioni aperte prima dell’entrata in vigore

Massime di principio

• Nel processo tributario di impugnazione-merito, il giudice non può limitarsi ad annullare l’atto impositivo se la controversia richiede la verifica del rapporto sostanziale: deve rideterminare il tributo dovuto quando ciò sia possibile sulla base degli elementi acquisiti.
• La solidarietà passiva prevista in materia di imposta sulle successioni non può operare in danno di un soggetto che sia esente dal tributo per il trasferimento a suo favore, poiché altrimenti verrebbe frustrata la ratio dell’esenzione.
• Le norme di esenzione fiscale per enti no profit/enti del Terzo Settore vanno interpretate in modo sistematico con la disciplina della solidarietà tributaria, escludendo che l’esenzione resti priva di effettività per effetto di una responsabilità solidale residuale.
• Il giudice tributario può disapplicare il decreto ministeriale sui coefficienti di capitalizzazione delle rendite quando ritenga che il parametro amministrativo conduca a risultati illogici o sproporzionati rispetto alla disciplina primaria.
• La Cassazione può decidere nel merito e annullare direttamente l’atto impugnato quando non siano necessari ulteriori accertamenti in fatto.
• In materia tributaria, la retroattività delle norme richiede una previsione espressa; tuttavia, una disposizione sopravvenuta può essere valorizzata come conferma interpretativa di un principio già desumibile dal sistema, senza che ciò implichi applicazione retroattiva automatica al caso concreto.

Come è indicizzato