Sentenza del 12/07/2016 n. 4078 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato l'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2007, con cui il reddito d'impresa era stato elevato da euro 140.120,00 a euro 486.892,00, a seguito del disconoscimento di fatture di acquisto emesse da B. B., ritenute riferite a operazioni oggettivamente inesistenti. In appello ha contestato, tra l'altro, la validità della sottoscrizione dell'avviso, l'applicazione del raddoppio dei termini di accertamento poiché la denuncia penale era stata presentata dopo la scadenza del termine ordinario, l'assenza di presunzioni gravi, precise e concordanti, la fondatezza dell'accertamento e l'applicabilità del reverse charge alle operazioni del 2007. Ha inoltre sostenuto che la legge di stabilità 2016 avesse implicitamente abrogato la clausola di salvaguardia prevista dal d.lgs. 128/2015.

La decisione

La Commissione tributaria regionale di Milano ha respinto integralmente l'appello e confermato l'avviso di accertamento. Ha ritenuto valida la sottoscrizione dell'atto, poiché la delega era stata conferita a un funzionario appartenente alla carriera direttiva e non era necessaria una qualifica dirigenziale. Ha affermato che, per gli avvisi notificati secondo la disciplina originaria, il raddoppio dei termini non richiedeva che la denuncia penale fosse presentata prima della scadenza del termine ordinario. Ha inoltre escluso l'abrogazione tacita della clausola di salvaguardia dell'art. 2, comma 3, d.lgs. 128/2015, che conservava gli effetti degli avvisi già notificati alla data del 2 settembre 2015. Gli elementi relativi al cedente B. B. sono stati ritenuti idonei a dimostrare la fittizietà delle operazioni, anche alla luce dell'assenza di sede, strutture, mezzi, automezzi e di modalità commerciali credibili. La mera regolarità contabile delle fatture non è stata considerata sufficiente. È stato inoltre riconosciuto che il reverse charge per le cessioni di rottami era già vigente nel 2007 e che l'IVA indicata in fatture per operazioni inesistenti resta dovuta ai sensi dell'art. 21, comma 7, d.P.R. 633/1972. R. S. è stato condannato al pagamento delle spese del giudizio, liquidate in euro 8.000,00.

Norme richiamate

• Art. 43 d.P.R. 600/1973

  Disciplina i termini per gli avvisi di accertamento in materia di imposte sui redditi.

  Nella versione originaria, il raddoppio dei termini operava quando la violazione comportava l'obbligo di denuncia penale, senza necessità che la denuncia fosse presentata prima della scadenza del termine ordinario.

• Art. 57 d.P.R. 633/1972

  Disciplina i termini per gli avvisi di rettifica e accertamento IVA.

  La disciplina originaria consentiva il raddoppio dei termini in presenza di violazioni comportanti obbligo di denuncia penale. La limitazione successiva, che esclude il raddoppio se la denuncia è tardiva, non incide sugli avvisi già notificati entro il 2 settembre 2015.

• Art. 2, comma 3, d.lgs. 128/2015

  Restano comunque salvi gli effetti degli avvisi di accertamento notificati alla data di entrata in vigore del presente decreto.

  La disposizione costituisce una clausola di salvaguardia autonoma, mantenuta in vigore, che preserva gli effetti degli avvisi già notificati al 2 settembre 2015, anche se fondati sul precedente regime di raddoppio dei termini.

• Art. 1, comma 132, legge 208/2015

  Le nuove disposizioni si applicano agli avvisi relativi al periodo d'imposta in corso alla data del 31 dicembre 2016 e ai periodi successivi.

  La norma non ha abrogato tacitamente la clausola di salvaguardia del d.lgs. 128/2015. Deve essere letta coordinatamente con la disciplina transitoria e opera per gli avvisi e i periodi d'imposta indicati dalla legge.

• Art. 42 d.P.R. 600/1973

  Gli avvisi devono essere sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato.

  La validità della sottoscrizione non richiede che il firmatario o il delegante possiedano necessariamente una qualifica dirigenziale, purché l'atto provenga dal capo dell'ufficio o da un funzionario della carriera direttiva validamente delegato.

• Art. 39, comma 1, d.P.R. 600/1973

  Consente la rettifica del reddito sulla base di elementi e presunzioni gravi, precise e concordanti.

  Le risultanze di verifiche eseguite nei confronti di terzi possono essere utilizzate come elementi presuntivi nei confronti del contribuente, purché valutate complessivamente e dotate di gravità, precisione e concordanza.

• Art. 74, commi 7 e 8, d.P.R. 633/1972

  In materia di cessioni di rottami, cascami e avanzi di metalli ferrosi, il pagamento dell'imposta è effettuato dal cessionario.

  Il meccanismo dell'inversione contabile per le cessioni di rottami era già vigente nel 2007; le modifiche successive hanno avuto carattere prevalentemente definitorio o esplicativo.

• Art. 21, comma 7, d.P.R. 633/1972

  Se viene emessa fattura per operazioni inesistenti, l'imposta è dovuta per l'intero ammontare indicato o corrispondente alle indicazioni della fattura.

  L'IVA esposta in una fattura relativa a un'operazione inesistente è dovuta autonomamente, come imposta fuori conto, senza possibilità di compensarla con l'IVA detraibile relativa all'operazione fittizia.

• Art. 2, commi 1 e 2, d.lgs. 74/2000

  Reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.

  La contestazione penale della fattispecie ha confermato l'esistenza di una violazione astrattamente idonea a fondare il raddoppio dei termini, anche se il procedimento penale si è poi concluso per prescrizione.

Massime di principio

• Per gli avvisi di accertamento soggetti alla disciplina originaria del raddoppio dei termini, la denuncia penale può essere presentata anche dopo la scadenza del termine ordinario, purché sussista una violazione per la quale l'obbligo di denuncia sia effettivo e non meramente strumentale.
• La disciplina transitoria è decisiva: gli avvisi notificati entro il 2 settembre 2015 restano protetti dalla clausola di salvaguardia del d.lgs. 128/2015; le limitazioni introdotte successivamente non producono normalmente effetti retroattivi su tali atti.
• La validità della firma dell'avviso dipende dall'esistenza di una provenienza qualificata e di una delega conforme alla legge, non necessariamente dal possesso di una qualifica dirigenziale in capo al firmatario.
• Le anomalie riscontrate nella posizione del fornitore possono costituire presunzioni utilizzabili contro il cliente, soprattutto se riguardano l'assenza di struttura aziendale, mezzi, sede, trasporti credibili e modalità di pagamento anomale.
• La regolare contabilizzazione e registrazione delle fatture non dimostra da sola l'effettività delle operazioni; il contribuente deve fornire elementi sostanziali sulla reale esecuzione delle cessioni.
• Quando l'Amministrazione dimostra con presunzioni concordanti la fittizietà delle operazioni, spetta al contribuente fornire una prova concreta e specifica dell'effettività dei costi e degli acquisti.
• Per le fatture relative a operazioni inesistenti, l'IVA indicata può restare dovuta anche se non è riconosciuta la detrazione; il reverse charge applicabile al settore dei rottami era già operativo nel periodo d'imposta considerato.