Cassazione Civile, Ordinanza n. 33215/2024 del 18/12/2024

Esito

La controversia

La controversia trae origine da un avviso di accertamento per il periodo d'imposta 2005, emesso a seguito di PVC, con cui l'Ufficio contestava alla società la indeducibilità ai fini IRES e IRAP di costi documentati da fatture emesse da soggetti ritenuti privi di organizzazione, nell'ambito di un'indagine su più società del settore dei metalli ferrosi e non ferrosi. Secondo la ricostruzione riportata, erano state utilizzate 161 fatture riconducibili a due 'cartiere' per oltre 6,8 milioni di euro. La società sosteneva che l'Ufficio avesse contestato soltanto l'inesistenza soggettiva delle operazioni e che, in ogni caso, le operazioni sottostanti fossero reali e i costi deducibili; inoltre contestava la quantificazione delle sanzioni. In cassazione articolava otto motivi: omessa pronuncia e violazione dell'art. 112 c.p.c. e del d.lgs. 546/1992; motivazione contraddittoria o insufficiente e omesso esame di fatti decisivi; violazione dell'art. 109 TUIR e dell'art. 14, comma 4-bis, l. 537/1993, sostenendo la deducibilità dei costi in caso di operazioni soggettivamente inesistenti; nullità per motivazione apparente sulla maggiorazione del 50% delle sanzioni; e, infine, omessa pronuncia sulle ragioni di gravità e sulla responsabilità soggettiva ai fini sanzionatori.

La decisione

La Corte ha accolto il quarto e il settimo motivo di ricorso, rigettando il primo, il secondo, il terzo e il quinto, e dichiarando assorbiti il sesto e l'ottavo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La cassazione è stata disposta perché il giudice di merito non si era pronunciato, neppure implicitamente, sulla deducibilità dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti nei termini rilevanti alla luce dell'art. 14, comma 4-bis, l. 537/1993 e dell'art. 109 TUIR, e perché la motivazione sulla sanzione maggiorata del 50% era ritenuta sotto il minimo costituzionale.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  invocato come parametro dell'omessa pronuncia; la censura è stata ritenuta inammissibile per difetto di specificità nei primi motivi e fondata solo con riguardo al quarto motivo, per mancata pronuncia sulla deducibilità dei costi.

• art. 115 c.p.c.

  richiamato insieme ad altre norme processuali, ma le doglianze che lo evocavano sono state per lo più dichiarate inammissibili perché miravano a rivalutare il materiale probatorio.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato quale norma sulla motivazione della sentenza tributaria; la Corte ha respinto i motivi che denunciavano vizi motivazionali, salvo quello sulla sanzione, ritenuto al di sotto del minimo costituzionale.

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  citato dalla parte ricorrente come parametro della decisione del giudice tributario; non è stato accolto nei motivi dichiarati inammissibili.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato nel contesto della ripresa fiscale e del ragionamento presuntivo dell'Ufficio; la Corte non ne ha fatto applicazione autonoma, limitandosi a valutare i motivi di ricorso proposti.

• artt. 2727 ss. c.c.

  richiamati in tema di presunzioni; le doglianze sulla valutazione presuntiva sono state dichiarate inammissibili perché dirette a rimettere in discussione l'apprezzamento delle prove.

• art. 2697 c.c.

  richiamato sul riparto dell'onere della prova; la Corte ha ritenuto inammissibili le censure che miravano a contestare l'apprezzamento probatorio, ma ha riconosciuto la necessità di esaminare la deducibilità dei costi secondo la disciplina sostanziale applicabile.

• art. 109 TUIR (d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917)

  la Corte ha affermato che i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti possono essere dedotti, se non sono stati utilizzati direttamente per commettere il reato e se rispettano i requisiti di inerenza, certezza, determinatezza o determinabilità.

• art. 14, comma 4-bis, l. 24 dicembre 1993, n. 537

  norma decisiva: secondo la Corte, come modificata dal d.l. n. 16/2012, consente la deduzione dei costi delle operazioni soggettivamente inesistenti nei limiti in cui i costi non siano impiegati direttamente per il reato e siano inerenti, certi, determinati o determinabili.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  utilizzato per le censure di nullità della sentenza e del procedimento; la Corte ha dichiarato inammissibili alcuni motivi e ne ha accolti altri solo quando vi era effettiva omissione di pronuncia o motivazione apparente.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  richiamato per l'omesso esame di fatti decisivi; i motivi così formulati sono stati dichiarati inammissibili perché volti a sollecitare una nuova valutazione delle prove e ostacolati dalla doppia conforme.

• art. 132 c.p.c.

  richiamato con riguardo alla dedotta motivazione apparente sulla sanzione; la Corte ha ritenuto fondato il motivo nella parte in cui la sentenza di merito era al di sotto del minimo costituzionale.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  citato come norma sulla motivazione degli atti e del procedimento tributario, ma non ha fondato un autonomo accoglimento se non in relazione al vizio motivazionale sulla sanzione.

• art. 7 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  richiamato per la disciplina delle sanzioni amministrative tributarie e dei criteri di imputazione della responsabilità; il motivo sul punto è stato accolto solo per carenza motivazionale sulla maggiorazione del 50%.

• art. 5 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  evocato dalla ricorrente per contestare la propria responsabilità e dedurre le ragioni di gravità; il relativo motivo è stato assorbito.

• art. 1, comma 197, l. n. 197/2022

  richiamato solo nel contesto processuale della sospensione del giudizio su istanza della società, poi seguita da richiesta dell'Ufficio di prosecuzione.

• art. 348-ter c.p.c.

  richiamato per il principio della 'doppia conforme', che ha reso inammissibili i motivi di omesso esame di fatti decisivi quando il ricorrente non ha evidenziato divergenze tra le due decisioni di merito.

Massime di principio

• Nel ricorso per cassazione, la censura di omessa pronuncia è inammissibile se non sono riprodotti in modo specifico e completo i motivi o le questioni sulle quali il giudice di appello avrebbe omesso di decidere, così da consentire alla Corte il controllo senza dover esaminare i fascicoli di merito.
• I motivi che, sotto l'etichetta dell'omesso esame di fatti decisivi, mirano in realtà a ottenere una nuova valutazione delle prove o del ragionamento presuntivo del giudice di merito sono inammissibili in sede di legittimità.
• In presenza di doppia conforme, il motivo ex art. 360, n. 5, c.p.c. è inammissibile se il ricorrente non indica specificamente che le ragioni delle sentenze di primo e secondo grado siano diverse.
• In tema di imposte sui redditi, i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti possono essere dedotti se non sono stati utilizzati direttamente per commettere il reato e se rispettano i requisiti di inerenza, certezza, determinatezza o determinabilità.
• La sentenza di merito è viziata quando, a fronte di una specifica questione di deducibilità dei costi collegata alla natura soggettivamente inesistente delle operazioni, omette di pronunciarsi anche implicitamente sul punto rilevante ai fini fiscali.
• La motivazione sulla misura della sanzione deve superare il minimo costituzionale; in difetto, la sentenza è cassabile per motivazione apparente o insufficiente in senso radicale.

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