Sentenza del 03/01/2020 n. 1 - Comm. Trib. Reg. per la Calabria

Esito

La controversia

Sullo sfondo, questione circa l'applicabilità delle modifiche legislative sui termini di accertamento (raddoppio dei termini in presenza di seri indizi di reato) agli avvisi già notificati; contestazioni anche sull'uso dell'accertamento ai sensi dell'art. 41-bis DPR 600/1973 e sulla natura reddituale di alcune somme. La CTR richiama la giurisprudenza della Cassazione e della Corte costituzionale secondo cui il raddoppio/nuovo termine per il controllo opera solo se sussistono seri indizi di reato e che le modifiche normative successive non incidono sugli avvisi già notificati prima dell'entrata in vigore per effetto della disposizione transitoria (art. 2 d.lgs. 128/2015). Sul piano probatorio la consulenza tecnica disposta ha accertato che le somme contestate non venivano trattenute dalla contribuente ma riversate agli aventi diritto, per cui esse non costituiscono componente del suo reddito.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate e ha confermato la sentenza della CTP favorevole a F M. Ha inoltre condannato l'Agenzia al pagamento delle spese del grado, liquidate in euro 8.000,00 oltre accessori; le spese di consulenza seguono la soccombenza. La corte ha ritenuto infondato il motivo relativo alla presunta illegittimità dell'uso di presunzioni nell'accertamento parziale e fondato il motivo relativo alla natura delle somme (non reddituali) sulla base della consulenza tecnica.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600/1973, art. 43

  Termini per l'accertamento IRPEF; la giurisprudenza interpreta la modifica come raddoppio del termine (o nuovo termine) applicabile in presenza di seri indizi di reato, ratione temporis e con esclusione di effetti delle successive modifiche per avvisi già notificati.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 57

  Analogamente all'art. 43 DPR 600/1973, i termini IVA possono essere raddoppiati in presenza di seri indizi di reato; l'accertamento segue le stesse regole temporali.

• art. 37 d.l. n. 223/2006 conv. l. n. 248/2006

  Riferimento normativo storico alle modifiche che hanno previsto il raddoppio dei termini in presenza di seri indizi di reato; la giurisprudenza ne ricava il principio operativo.

• l. n. 208/2015, art. 1, commi da 130 a 132

  Modifiche successive alla disciplina dei termini di accertamento; la CTR ha ritenuto che, per gli avvisi già notificati prima della data di riferimento (31/12/2016), tali modifiche non incidono per effetto della disposizione transitoria che richiama l'art. 2 del d.lgs. 128/2015.

• d.lgs. n. 128/2015, art. 2

  Disposizione transitoria che salva gli effetti degli avvisi di accertamento già notificati; applicabile ratione temporis e rilevante per stabilire quale disciplina dei termini sia operativa.

• d.P.R. n. 600/1973, art. 41-bis

  Norma che disciplina l'accertamento parziale; la CTR e la Cassazione riconoscono che l'accertamento parziale segue le regole degli artt. 38-39 DPR 600/1973 e che la prova può essere raggiunta anche per presunzioni, quindi non è richiesta prova piena in senso letterale.

• artt. 38 e 39 d.P.R. n. 600/1973; artt. 54 e 55 d.P.R. n. 633/1972

  Regole generali sull'accertamento tributario e sulle presunzioni; la giurisprudenza conferma che l'accertamento parziale ne segue le medesime regole probatorie e può basarsi su presunzioni adeguatamente motivate.

• Cass. cit. (es. Ordinanza n. 11620/2018; Cass. n. 16728/2016; Cass. n. 26037/2016; Cass. n. 9974/2015)

  «in tema di accertamento tributario, i termini previsti dall'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l'IRPEF e dall'art. 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l'IVA, come modificati dall'art. 37 del d.l. n. 223 del 2006, conv., con modif., in l. n. 248 del 2006, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale, anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decadenza, senza che, con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, già notificati, incidano le modifiche introdotte dall'art. 1, commi da 130 a 132, della l. n. 208 del 2015, attesa la disposizione transitoria, ivi introdotta, che richiama l'applicazione dell'art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015, nella parte in cui sono fatti salvi gli effetti degli avvisi già notificati»

  La Corte di cassazione chiarisce che il raddoppio (inteso come nuovo termine) si applica solo se esistono seri indizi di reato accertabili dal giudice; la successiva disciplina non può retroagire sugli avvisi già notificati per effetto della disciplina transitoria.

• Corte costituzionale, sent. 25 luglio 2011, n. 247

  Richiamata dalla giurisprudenza di legittimità per confermare il principio del doppio binario tra giudizio penale e procedimento tributario e l'autonomia dell'accertamento tributario rispetto all'esito del procedimento penale.

• codice di procedura penale, art. 405 c.p.p.

  Citato nel contesto per spiegare che l'esercizio dell'azione penale o la formulazione di imputazione non condizionano l'operatività del raddoppio dei termini in sede tributaria.

Massime di principio

• Le modifiche legislative ai termini di accertamento non retroagiscono sugli avvisi già notificati se una disposizione transitoria salva gli effetti degli atti notificati; occorre sempre verificare la data di notifica rispetto alla data di entrata in vigore della norma.
• Il 'raddoppio' dei termini in presenza di seri indizi di reato va inteso come un nuovo termine di decadenza applicabile ratione temporis e richiede l'esistenza di seri indizi accertabili dal giudice, non una mera valutazione discrezionale dell'ufficio.
• La presenza di seri indizi di reato può giustificare termini più lunghi anche se la denuncia è archiviata o presentata oltre termini di decadenza; l'esito o la prescrizione penale non escludono automaticamente l'applicabilità del nuovo termine tributario.
• L'accertamento parziale (art. 41-bis DPR 600/1973) non è un metodo autonomo ma segue le regole ordinarie: la prova può fondarsi su presunzioni purché adeguatamente motivate e valutate dal giudice tributario.
• Quando si contesta la natura reddituale di somme, la prova documentale (bonifici, mandati di pagamento, scritture contabili) che dimostri l'omesso introito da parte del contribuente può escluderne l'inclusione nel reddito; l'onere di prova spetta all'ufficio impositore, cui può far fronte anche la consulenza tecnica.
• In presenza di contestazioni complesse, la CTU può risultare decisiva: se la consulenza tecnica accerta fatti che escludono la qualità di reddito, il ricorso dell'Amministrazione va respinto e le spese seguono la soccombenza.