Sentenza del 07/04/2023 n. 335 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

L'Ufficio contestava che, prima del 29/09/2016, fossero stati stipulati contratti verbali di cessione dei due rami d'azienda tra C. s.r.l. ed E. s.p.a. e tra S. s.r.l. ed E. s.p.a., con conseguente trasferimento occulto degli stessi tramite il contestuale conferimento in E. C. s.r.l. e la successiva vendita delle quote a E. s.p.a., il tutto per ottenere gli stessi effetti giuridici di una cessione unitaria di azienda e per eludere l'applicazione dell'imposta di registro in misura proporzionale. L'Ufficio ha fondato la contestazione sull'art. 15 DPR 131/1986 e ha richiamato la necessità di ricostruire un atto verbale occulto sulla base di elementi fattuali.

La decisione

Il giudice d'appello ha rigettato l'appello dell'Agenzia, confermando la sentenza di primo grado: la ricostruzione dell'Ufficio è stata ritenuta 'artificiosa' e priva di prove, non essendovi elementi presuntivi qualificati che dimostrino l'esistenza del contratto verbale dedotto. Il Collegio ha richiamato la giurisprudenza costituzionale e di legittimità che limita la riqualificazione 'unitaria' degli atti ai fini dell'imposta di registro (art. 20 DPR 131/1986) e ha osservato che l'Amministrazione, se voleva contrastare pratiche elusive, avrebbe dovuto ricorrere all'art. 10-bis della L. 212/2000. L'appello è pertanto respinto e l'Agenzia condannata alle spese di giudizio per Euro 4.000 oltre accessori di legge.

Norme richiamate

• DPR n. 131/1986 art. 15

  L'Ufficio ha invocato l'art. 15 per sostenere l'esistenza di un atto diverso da quello registrato (contratto verbale). Il giudice ha ritenuto però che l'uso dell'art. 15 non possa servire a eludere le regole previste per la riqualificazione degli atti e che non siano state fornite prove presuntive qualificate dell'atto occulto.

• DPR n. 131/1986 art. 20

  Richiamata la giurisprudenza (Corte Costituzionale e Cassazione), l'art. 20 è qualificato come norma interpretativa dell'atto presentato alla registrazione e non come norma antielusiva che consenta di riqualificare una pluralità di atti in base al risultato economico complessivo.

• Legge 212/2000 art. 10-bis

  Considerata la normativa di contrasto all'elusione fiscale: se l'Amministrazione intende contestare operazioni elusive deve seguire i presidi e la procedura dell'art. 10-bis, non sostituirsi alla stessa mediante una generica applicazione dell'art. 15.

• DPR n. 131/1986 artt. 3, lett. b) e 10

  Richiamati dall'appellante come norme violate; il giudice non ha ritenuto fondata la censura sulla riformulazione della fattispecie basata su queste norme, in assenza di prove dell'atto occulto.

• Sent. Corte Costituzionale 158/2020 e Cassazione 11435/2022 (richiami giurisprudenziali)

  Giurisprudenza richiamata per stabilire che l'art. 20 non autorizza la riqualificazione in base al risultato economico complessivo e che la valutazione fiscale deve riguardare gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione; inoltre conferma che le contestazioni antielusive devono essere perseguite con l'art. 10-bis.

Massime di principio

• La tassazione ai fini dell'imposta di registro deve riguardare gli effetti giuridici dell'atto effettivamente presentato alla registrazione; non è lecito riqualificare sequenze di atti diversi come un unico atto in base al risultato economico complessivo salvo ricorrere agli strumenti antielusivi previsti dalla legge.
• L'art. 20 DPR 131/1986 è norma interpretativa e non strumento antielusivo: non consente di trasformare automaticamente più negozi collegati in un unico atto ai fini della tassazione.
• Se l'Amministrazione ritiene sussistere un'operazione elusiva o un artifizio volto a ridurre l'imposta, deve in genere attivare la procedura e i presidi dell'art. 10-bis della L. 212/2000, oltre a raccogliere prove presuntive 'di gravità, precisione e concordanza'.
• La mera appartenenza allo stesso gruppo societario o l'idea che una società gestisca tramite altra non basta a dimostrare simulazione o dissimulazione; è necessaria prova concreta dell'atto occulto o dell'abuso.
• In caso di conferimento di ramo d'azienda seguito da cessione di quote (share deal dopo asset deal), sulla base dell'attuale orientamento giurisprudenziale l'Amministrazione deve verificare singolarmente la corretta tassazione di ciascun atto formalmente compiuto.