Sentenza del 25/11/2019 n. 8879 - Comm. Trib. Reg. per la Campania

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2011, con il quale erano state contestate maggiori imposte IRES, IRAP e IVA, ritenendo che l'Amministrazione avesse illegittimamente disconosciuto operazioni e detrazioni connesse a una presunta frode carosello e avesse determinato induttivamente i ricavi applicando una redditività presunta del 20%. La contribuente ha dedotto, tra l'altro, la mancata sottoscrizione da parte del direttore dell'Ufficio, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale, il difetto di motivazione per rinvio a una segnalazione non allegata, l'attendibilità della contabilità e la regolarità dei pagamenti tracciabili. L'Agenzia ha sostenuto la legittimità dell'accertamento, fondato su una segnalazione relativa all'interposizione di una società cartiera e alla consegna della merce presso la sede della contribuente.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto il ricorso, ritenendo nullo l'avviso per violazione del contraddittorio preventivo. In appello, la Commissione Tributaria Regionale ha riformato la decisione e accolto l'impugnazione dell'Agenzia. Ha ritenuto valido l'avviso, sottoscritto da un funzionario munito di delega, e sufficientemente motivato, poiché riproduceva il contenuto essenziale della segnalazione richiamata. Quanto al contraddittorio, pur trattandosi di una controversia collegata all'IVA e quindi a tributi armonizzati, la Commissione ha escluso la nullità dell'atto perché la contribuente non aveva indicato ragioni concrete, non pretestuose e potenzialmente decisive che avrebbe potuto far valere prima dell'accertamento. I pagamenti mediante bonifico e la regolarità formale della contabilità non sono stati ritenuti sufficienti a dimostrare la buona fede, considerati i rapporti triangolari, la consegna della merce presso la sede della contribuente e il coinvolgimento della società interposta. È stata inoltre ritenuta legittima la ricostruzione induttiva dei ricavi e la redditività del 20%, desunta da imprese similari tramite dati dell'Amministrazione finanziaria. L'appello è stato quindi accolto e la contribuente è stata condannata a rimborsare all'Agenzia le spese dei due gradi, liquidate in euro 7.500.

Norme richiamate

• Art. 42 del D.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento è valido se sottoscritto da un funzionario dell'Ufficio munito di regolare delega del responsabile competente.

• Art. 7 della Legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  La motivazione dell'atto tributario può essere fornita anche per relationem, purché l'atto richiamato sia allegato oppure ne sia riprodotto il contenuto essenziale, consentendo al contribuente di comprendere le ragioni della pretesa.

• Art. 12, comma 7, della Legge n. 212/2000

  formazione di un verbale di chiusura delle operazioni e rilascio di copia del medesimo al contribuente; facoltà del contribuente di comunicare osservazioni e richieste entro il termine di sessanta giorni; divieto di emanazione dell'avviso prima della scadenza del termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza

  La garanzia del contraddittorio prevista dalla norma riguarda specificamente gli accessi, le ispezioni e le verifiche presso i locali del contribuente e non comporta, in assenza di una specifica previsione, un obbligo generalizzato per gli accertamenti a tavolino.

• Art. 39, comma 2, del D.P.R. n. 600/1973

  L'Amministrazione può procedere ad accertamento induttivo quando le scritture contabili risultano inattendibili, anche a causa di elementi indicativi di operazioni fraudolente o di rapporti con soggetti fittiziamente interposti.

• Art. 6 del D.Lgs. n. 119/2018

  La disposizione è stata richiamata in relazione alla sospensione del processo per la possibile definizione della lite fiscale, senza incidere sull'esito finale del giudizio.

• Principio del contraddittorio endoprocedimentale per i tributi armonizzati, secondo Cass. Sezioni Unite n. 24823/2015

  Differentemente dal diritto dell'Unione Europea, il diritto nazionale, allo stato della legislazione, non pone in capo all'Amministrazione fiscale che si accinga ad adottare un provvedimento lesivo dei diritti del contribuente, in assenza di specifica prescrizione, un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, comportante, in caso di violazione, l'invalidità dell'atto. Ne consegue che, in tema di tributi non armonizzati, l'obbligo sussiste esclusivamente nelle ipotesi specificamente previste; mentre in tema di tributi armonizzati la violazione comporta l'invalidità dell'atto purché il contribuente indichi ragioni concrete e non pretestuose che avrebbe potuto far valere.

  Per l'IVA, la mancata instaurazione del contraddittorio può determinare l'invalidità dell'accertamento, ma il contribuente deve dimostrare concretamente quali difese o elementi nuovi avrebbe presentato e che tali elementi non siano meramente pretestuosi.

• Principi della Corte di Giustizia dell'Unione Europea sulle frodi carosello

  è possibile negare ad un soggetto passivo il beneficio del diritto a detrazione solamente qualora si dimostri, alla luce di elementi oggettivi, che detto soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con il proprio acquisto, partecipava ad un'operazione che si iscrive in un'evasione dell'IVA

  La detrazione IVA può essere negata quando l'Amministrazione dimostra, anche mediante presunzioni, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria diligenza, di partecipare a una frode.

• Cassazione n. 10120/2017 e n. 24426/2013

  In caso di frode carosello, l'Amministrazione deve provare gli elementi oggettivi della frode e gli indizi della consapevolezza o conoscibilità da parte del contribuente; una volta fornita tale prova, spetta al contribuente dimostrare la propria buona fede. L'assenza di adeguata struttura della società interposta, la consegna dei beni presso la sede dell'acquirente effettivo e l'immediatezza dei rapporti possono costituire indizi rilevanti.

Massime di principio

• La validità della motivazione per relationem dipende dalla possibilità per il contribuente di conoscere gli elementi essenziali dell'atto richiamato; l'allegazione non è indispensabile se tali elementi sono riprodotti nell'avviso.
• Negli accertamenti a tavolino non esiste, in via generale, un obbligo nazionale di contraddittorio preventivo per i tributi non armonizzati, salvo specifiche previsioni normative.
• Quando è coinvolta l'IVA, il contribuente che lamenta la mancata instaurazione del contraddittorio deve indicare concretamente quali argomenti e documenti avrebbe prodotto e dimostrare che avrebbero potuto incidere sull'esito dell'accertamento.
• La regolarità formale della contabilità, delle fatture e dei pagamenti tracciabili non prova automaticamente la buona fede in presenza di una frode carosello; occorre dimostrare anche l'effettiva estraneità alla frode e l'adozione di controlli diligenti sulla controparte.
• In presenza di rapporti con una società priva di struttura, di mancati adempimenti fiscali, di consegna della merce presso la sede dell'acquirente effettivo o di altre anomalie, l'Amministrazione può fondare la contestazione su presunzioni, trasferendo sul contribuente l'onere di fornire una prova contraria credibile.
• L'accertamento induttivo può essere ritenuto legittimo quando elementi gravi fanno dubitare dell'attendibilità complessiva delle scritture contabili; anche una percentuale di redditività può essere utilizzata se adeguatamente comparata con imprese similari e coerente con dati selezionati dall'Amministrazione finanziaria.