Cassazione Civile, Sentenza n. 8085/2020 del 23/04/2020

Esito

La controversia

La compagnia assicurativa aveva impugnato l’avviso di liquidazione con cui era stata richiesta un’imposta principale di registro di 6.673 euro in relazione al decreto ingiuntivo n. 1415/2011 del Tribunale di Milano, che ingiungeva a una società in liquidazione di pagare 218.408,22 euro, oltre interessi e spese. La somma era stata versata dalla compagnia all’amministrazione finanziaria in forza di una polizza fideiussoria. La contribuente sosteneva che, trattandosi di garanzia relativa a un’operazione soggetta a IVA, per il principio di alternatività tra IVA e imposta di registro fosse dovuta l’imposta fissa anziché quella proporzionale del 3%. La Commissione tributaria provinciale di Milano aveva accolto il ricorso; la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 118/2013 depositata il 17 ottobre 2013, aveva accolto l’appello della società, confermando l’applicazione dell’imposta fissa. L’Agenzia delle entrate ha proposto un unico motivo di ricorso per cassazione, denunciando violazione e falsa applicazione dell’art. 8, comma 1, lett. b), della Tariffa, parte I, allegata al D.P.R. n. 131/1986, degli artt. 37 e 40 dello stesso decreto e dell’art. 1936 c.c. Ha sostenuto che il decreto ingiuntivo non riguardava la prestazione di garanzia, bensì la rivalsa per le somme che la compagnia aveva pagato in esecuzione della garanzia. La compagnia ha eccepito l’inammissibilità del ricorso ai sensi dell’art. 360-bis c.p.c., invocando la conformità della decisione impugnata alla giurisprudenza di legittimità.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione preliminare di inammissibilità, rilevando che al momento della proposizione del ricorso esisteva un contrasto giurisprudenziale sulla questione, e ha accolto l’unico motivo dell’Agenzia. Facendo applicazione del principio enunciato dalle Sezioni Unite n. 18520/2019, ha escluso che la garanzia e il rapporto sottostante costituiscano un’unica operazione inscindibile: la garanzia autonoma ha funzione indennitaria e comporta una prestazione diversa da quella dovuta dal debitore principale. Il garante, quando agisce per recuperare dal debitore quanto versato al creditore, esercita un’azione di rivalsa derivante dal rapporto con il debitore, non un credito per il corrispettivo della prestazione di garanzia né un credito IVA. Non ricorre neppure la surrogazione, poiché il garante adempie una propria obbligazione autonoma e non paga il debito altrui in luogo del debitore. La Corte ha quindi cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito rigettando l’impugnazione originaria della compagnia contro l’avviso di liquidazione. Ha compensato le spese dell’intero processo, in ragione del contrasto giurisprudenziale e della sua successiva composizione da parte delle Sezioni Unite.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986, Tariffa, parte I, art. 8, comma 1, lett. b)

  Sicchè il titolo giudiziario ottenuto dal garante, concernendo la somma già da lui versata, non ha ad oggetto il pagamento di corrispettivi o prestazioni soggetti all’imposta sul valore aggiunto: non dispone una prestazione soggetta a iva, ossia quella di garanzia, già eseguita e verosimilmente remunerata col premio; per conseguenza, non ne riguarda il corrispettivo, ossia il controvalore effettivo del servizio prestato all’utente.

  Il decreto ingiuntivo ottenuto dal garante per recuperare dal debitore le somme versate al creditore non concerne il corrispettivo della garanzia né una prestazione soggetta a IVA; non ricorre quindi, per tale ragione, il presupposto per applicare il trattamento di registro invocato dalla contribuente.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 37

  Secondo la soluzione delle Sezioni Unite, non è possibile configurare alcuna operazione complessiva e inscindibile.

  La registrazione del titolo giudiziario va valutata considerando l’autonomia della garanzia e del rapporto sottostante, senza aggregarli in un’unica operazione inscindibile.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 40

  Sicchè il titolo giudiziario ottenuto dal garante, concernendo la somma già da lui versata, non ha ad oggetto il pagamento di corrispettivi o prestazioni soggetti all’imposta sul valore aggiunto: non dispone una prestazione soggetta a iva, ossia quella di garanzia, già eseguita e verosimilmente remunerata col premio; per conseguenza, non ne riguarda il corrispettivo, ossia il controvalore effettivo del servizio prestato all’utente.

  Il principio di alternatività non comporta l’applicazione dell’imposta fissa al decreto ingiuntivo di rivalsa: il titolo non dispone una prestazione soggetta a IVA e non riguarda il corrispettivo della garanzia.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 10, comma 1, n. 1

  Secondo il giudice d’appello la condanna oggetto del decreto ingiuntivo della registrazione del quale si discute si riferisce pur sempre al “negozio fideiussorio”, soggetto a iva, in virtù del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, n. 1, secondo cui sono operazioni esenti dall’imposta – e, quindi, a essa soggette -“l’assunzione di fideiussioni e di altre garanzie e la gestione di garanzie di crediti da parte dei concedenti” (sulla soggezione a iva delle operazioni esenti vedi il D.P.R. n. 131 del 1986,art. 5, comma 2, nonchè, in particolare, Corte Cost. 14 dicembre 2014, n. 279 e 13 luglio 2017, n. 177).

  L’assunzione di fideiussioni e di altre garanzie è operazione esente da IVA ma rientra nell’ambito di tale imposta; tuttavia, il decreto ingiuntivo di rivalsa non riguarda la prestazione di garanzia già eseguita e il suo corrispettivo.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 5, comma 2

  Secondo il giudice d’appello la condanna oggetto del decreto ingiuntivo della registrazione del quale si discute si riferisce pur sempre al “negozio fideiussorio”, soggetto a iva, in virtù del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, n. 1, secondo cui sono operazioni esenti dall’imposta – e, quindi, a essa soggette -“l’assunzione di fideiussioni e di altre garanzie e la gestione di garanzie di crediti da parte dei concedenti” (sulla soggezione a iva delle operazioni esenti vedi il D.P.R. n. 131 del 1986,art. 5, comma 2, nonchè, in particolare, Corte Cost. 14 dicembre 2014, n. 279 e 13 luglio 2017, n. 177).

  La sentenza richiama la disposizione per riconoscere che le operazioni esenti sono comunque considerate soggette a IVA ai fini del principio di alternatività, ma distingue da esse il credito di rivalsa azionato con il decreto ingiuntivo.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 40

  Il principio di alternatività mira difatti a evitare interferenze tra iva e imposta di registro in relazione alla medesima operazione e a scongiurare fenomeni di doppia imposizione; di modo che è esclusa l’applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale, qualora la condanna sia volta ad assicurare l’adempimento di obbligazioni scaturenti da operazioni soggette a iva.

  Il principio di alternatività impedisce la tassazione proporzionale di registro quando la condanna assicura l’adempimento di obbligazioni derivanti da operazioni soggette a IVA; non si estende però al distinto titolo giudiziario che riconosce la rivalsa del garante per somme già pagate.

• art. 1936 c.c.

  In virtù del contratto autonomo di garanzia incorporato nella polizza fideiussoria, difatti, il garante non è tenuto con altri, ma neanche per altri al pagamento dei debito, ovviamente, altrui, perchè è tenuto per sè all’adempimento dell’obbligazione che scaturisce dal contratto stipulato e che ha contenuto diverso rispetto a quella originaria del debitore principale.

  Nel rapporto di garanzia autonoma il garante adempie una propria obbligazione, diversa da quella del debitore principale, e non paga il debito altrui in regime di fideiussione; il successivo recupero delle somme ha natura di rivalsa, non di surrogazione.

• artt. 1201 e 1203 c.c.

  E ciò perchè non ricorre l’istituto della surrogazione, prevista per il pagamento della somma che forma oggetto dell’obbligazione o da parte di un soggetto diverso dall’obbligato (artt. 1201 e 1203 c.c.) o da parte dello stesso obbligato, ma con danaro altrui (art. 1202 c.c.).

  La surrogazione presuppone il pagamento della somma oggetto dell’obbligazione da parte di un terzo o, nei casi previsti, da parte dell’obbligato con denaro altrui; tale schema non ricorre quando il garante autonomo adempie una propria obbligazione.

• art. 1202 c.c.

  E ciò perchè non ricorre l’istituto della surrogazione, prevista per il pagamento della somma che forma oggetto dell’obbligazione o da parte di un soggetto diverso dall’obbligato (artt. 1201 e 1203 c.c.) o da parte dello stesso obbligato, ma con danaro altrui (art. 1202 c.c.).

  Il pagamento con denaro altrui da parte dello stesso obbligato può dar luogo alla surrogazione prevista dalla norma; non è questa la situazione del garante autonomo, che paga in adempimento di un’obbligazione propria.

• L. n. 212/2000, art. 8

  Quando il garante chiede l’emissione del decreto ingiuntivo per ottenere dal debitore principale quanto ha versato al creditore, non fa affatto valere il credito da corrispettivo per la prestazione resa al debitore, in seno al rapporto che a lui lo lega, ossia, come si esprime la L. n. 212 del 2000, art. 8, il costo della garanzia, ma si limita, a ristorarsi di quanto versato, mediante l’esercizio di azione di rivalsa nei confronti del debitore.

  La rivalsa per recuperare quanto pagato al creditore è distinta dal credito per il costo o corrispettivo della garanzia: il decreto ingiuntivo aziona la prima, non il secondo.

Massime di principio

• La garanzia autonoma e l’obbligazione principale costituiscono rapporti distinti e non formano un’unica operazione inscindibile ai fini dell’imposta di registro: le prestazioni hanno contenuto diverso e possono non essere equivalenti né corrispondenti.
• Il garante autonomo che versa al creditore la somma prevista dalla garanzia adempie una propria obbligazione, di funzione indennitaria, e non paga il debito altrui in sostituzione del debitore; il successivo recupero verso il debitore è esercizio di rivalsa, non surrogazione.
• Il decreto ingiuntivo ottenuto dal garante per recuperare dal debitore quanto versato al creditore non ha a oggetto il corrispettivo della garanzia né una prestazione soggetta a IVA. Non è quindi applicabile, per il solo fatto che la garanzia sia un’operazione rilevante ai fini IVA, il principio di alternatività in modo da assoggettare il decreto all’imposta fissa.
• Il principio di alternatività tra IVA e imposta di registro opera in relazione alla medesima operazione e impedisce l’imposta proporzionale di registro quando la condanna assicura l’adempimento di obbligazioni derivanti da operazioni soggette a IVA; non consente di assimilare a tale prestazione il distinto credito di rivalsa del garante.

Come è indicizzato