Sentenza del 28/09/2018 n. 23493 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A seguito di una verifica fiscale, l'Agenzia delle entrate aveva contestato alla società l'utilizzo di fatture relative a operazioni parzialmente inesistenti e l'omessa registrazione di operazioni imponibili connesse ad acquisti intracomunitari. Erano quindi stati emessi due avvisi di accertamento, relativi agli anni 2004 e 2005, per maggiori IRES, IRAP e IVA, oltre alle sanzioni. La società ha impugnato la decisione della Commissione tributaria regionale, lamentando, tra l'altro, motivazione apparente, omessa pronuncia, violazione delle regole sull'onere della prova, mancata considerazione dell'assoluzione penale del legale rappresentante e illegittimità della sanzione IVA del 3%.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso nella maggior parte dei suoi motivi, ritenendo adeguatamente motivata la sentenza regionale e correttamente valutati gli elementi indiziari, tra cui il confronto tra fatture aventi gli stessi codici e un file contenente dati di bilancio incompatibili con quelli ufficiali. L'assoluzione in sede penale non è stata ritenuta decisiva nel giudizio tributario. È stata invece cassata la sentenza limitatamente alla determinazione del reddito, poiché, in applicazione retroattiva dell'art. 8, comma 2, del d.l. n. 16/2012, i componenti positivi direttamente correlati a costi relativi a operazioni oggettivamente inesistenti non concorrono alla formazione del reddito nei limiti dei costi non deducibili. La causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, anche per le spese. La Corte ha inoltre confermato la sanzione del 3% per gli acquisti intracomunitari: la sola annotazione nel registro degli acquisti non esclude la violazione sostanziale derivante dall'omessa annotazione nel registro delle vendite o nelle dichiarazioni periodiche.

Norme richiamate

• Art. 132, n. 4, c.p.c.; art. 118 disp. att. c.p.c.; artt. 36, 49, 53 e 61 del d.lgs. n. 546/1992

  La sentenza non è nulla per motivazione apparente quando espone un percorso logico coerente e indica gli elementi di fatto posti a fondamento della decisione, anche se la parte non condivide la valutazione delle prove.

• Art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.

  Il giudizio di cassazione non consente di sostituire la valutazione delle prove compiuta dal giudice di merito con una diversa lettura dei fatti. Il vizio di omessa pronuncia ricorre solo quando sia completamente mancato un provvedimento indispensabile, non quando la decisione adottata implichi il rigetto della pretesa.

• Art. 2697 c.c.

  L'onere di provare l'inesistenza delle operazioni resta a carico dell'Amministrazione; tuttavia, una volta che l'Ufficio abbia offerto elementi probatori, spetta al giudice valutarne la sufficienza, senza che tale valutazione comporti automaticamente un'inversione dell'onere della prova.

• Art. 39, comma 1, del d.P.R. n. 600/1973

  Consente la rettifica del reddito sulla base degli elementi probatori acquisiti dall'Amministrazione, inclusi elementi indiziari concordanti relativi all'inesistenza delle operazioni o all'inattendibilità della contabilità.

• Art. 8, comma 2, del d.l. n. 16/2012, convertito dalla l. n. 44/2012

  Per le operazioni oggettivamente inesistenti, i componenti positivi direttamente collegati a costi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati non concorrono alla formazione del reddito, nei limiti dell'ammontare dei costi non ammessi in deduzione. La disposizione ha efficacia retroattiva ed è applicabile anche d'ufficio.

• Art. 6, comma 6, del d.lgs. n. 471/1997

  sanzione pari al 3% dell'imposta irregolarmente assolta

  La sanzione è applicabile quando gli acquisti intracomunitari sono stati gestiti in modo irregolare, anche se il debito IVA sostanziale è stato parzialmente considerato.

• Art. 21, comma 4, del d.P.R. n. 633/1972

  L'omessa annotazione degli acquisti intracomunitari nelle dichiarazioni periodiche o nel registro delle vendite costituisce violazione sostanziale quando ostacola l'emersione del debito IVA e incide sul versamento del tributo; la registrazione nel solo registro degli acquisti consente invece la detrazione e non sana l'omissione.

• Art. 63, comma 1, e art. 654 c.p.p.

  L'assoluzione penale del legale rappresentante non determina automaticamente l'esito del giudizio tributario, poiché il giudice fiscale può valutare autonomamente gli elementi probatori disponibili secondo le regole proprie del processo tributario.

• Art. 6, comma 5-bis, del d.lgs. n. 472/1997 e art. 10, comma 3, della l. n. 212/2000

  Una violazione è meramente formale solo se non pregiudica i controlli e non incide né sulla base imponibile né sul versamento dell'imposta. L'omessa registrazione degli acquisti intracomunitari nelle dichiarazioni o nel registro delle vendite non soddisfa tali requisiti.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario, l'assoluzione penale dell'amministratore o di altri soggetti coinvolti non vincola automaticamente il giudice fiscale: le prove devono essere valutate autonomamente e possono condurre a conclusioni diverse.
• Una motivazione è sufficiente quando il giudice indica gli elementi decisivi e spiega perché preferisce una ricostruzione rispetto a quella della parte; non è necessario esaminare analiticamente ogni singolo argomento difensivo.
• Per contestare validamente l'onere della prova non basta sostenere che il giudice abbia valutato male gli elementi: occorre dimostrare che l'Amministrazione non abbia fornito alcun supporto probatorio all'inesistenza delle operazioni.
• In presenza di operazioni oggettivamente inesistenti, la rettifica del reddito deve tenere conto della regola secondo cui i ricavi o componenti positivi direttamente collegati ai costi non deducibili possono essere esclusi dal reddito nei limiti previsti dalla legge.
• La registrazione di un acquisto intracomunitario nel solo registro degli acquisti non regolarizza l'omessa esposizione del debito IVA: per evitare una violazione sostanziale devono essere rispettati anche gli adempimenti che consentono l'emersione e il versamento dell'imposta.
• La distinzione tra violazione formale e sostanziale dipende dagli effetti concreti sull'attività di controllo, sulla base imponibile e sul pagamento del tributo, non dalla mera presenza di una registrazione contabile.