Cassazione Civile, Sentenza n. 4412/2020 del 20/02/2020

Esito

La controversia

A seguito della liquidazione automatizzata delle imposte dovute in base alle dichiarazioni relative agli anni 2002 e 2003, furono notificati alla società ruoli e cartella per complessivi Euro 292.388,95 per il 2002 e Euro 1.271.760,15 per il 2003, comprendenti varie imposte, interessi e sanzioni. La Commissione tributaria provinciale di Caserta annullò gli atti per incompetenza territoriale dell’ufficio che aveva effettuato la liquidazione e l’iscrizione a ruolo, ritenendo competente l’ufficio del luogo della sede legale. La Commissione tributaria regionale della Campania accolse l’appello dell’Agenzia delle entrate: considerò specifico il motivo d’appello, ritenne che la società avesse indicato nelle dichiarazioni il domicilio fiscale a Marcianise e giudicò quindi competente l’Ufficio di Caserta; respinse inoltre la censura di difetto di motivazione della cartella. La società ha proposto tre motivi di ricorso per cassazione: 1) violazione dell’art. 53, comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992, per asserita genericità dei motivi dell’appello dell’Agenzia; 2) violazione degli artt. 31 e 58 del D.P.R. n. 600/1973, sostenendo che la competenza spettasse all’ufficio della circoscrizione della sede legale e non a quello corrispondente al domicilio fiscale indicato nelle dichiarazioni; 3) vizio motivazionale, deducendo che la CTR non avrebbe correttamente valutato la documentazione relativa ai modelli dichiarativi, l’attestazione dell’intermediario e le risultanze della trasmissione telematica, nonché la dedotta impossibilità tecnica di trasmettere dichiarazioni prive dell’indicazione della sede legale.

La decisione

La Corte ha rigettato tutti e tre i motivi. Il primo è infondato: l’appello dell’Agenzia, pur sintetico, individuava in modo univoco la critica alla decisione di primo grado, basandosi sull’indicazione di Marcianise quale domicilio fiscale nelle dichiarazioni. Il secondo è infondato: la competenza territoriale per la liquidazione delle imposte e la conseguente iscrizione a ruolo spettava all’ufficio nella cui circoscrizione il contribuente aveva indicato il domicilio fiscale, principio applicabile anche alle attività di liquidazione automatizzata; il contribuente non può invocare a proprio vantaggio la difformità derivante dal domicilio da lui stesso dichiarato, anche se eventualmente per errore, in contrasto con buona fede e affidamento. Il terzo è infondato: la dichiarazione telematica giuridicamente rilevante è quella risultante dal file pervenuto all’Amministrazione, mentre la dichiarazione cartacea non prova di per sé un contenuto diverso; la prova dell’asserito blocco della trasmissione per gli anni 2002 e 2003 non era dimostrata dal vademecum riferito al 2008, e la visualizzazione relativa al solo Modello 760/2004 non era decisiva rispetto alle dichiarazioni considerate dalla CTR. È rimasta ferma la decisione della CTR, compreso il rigetto della censura sul difetto di motivazione della cartella. La società ricorrente è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in Euro 17.000,00 oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• art. 53, comma 1, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nella specie, la sentenza della CTP aveva annullato la cartella di pagamento e i ruoli impugnati in quanto le imposte erano state liquidate e iscritte a ruolo dall’ufficio al quale erano state presentate le dichiarazioni anzichè dall’ufficio – cui spettava la competenza per territorio – nella cui circoscrizione la società contribuente aveva la sede legale. Dalla lettura del motivo di appello dell’Agenzia delle entrate, risulta chiaramente e inequivocamente che esso, pur formulato in modo sommario, nei termini riportati dalla stessa sentenza impugnata, censura la correttezza, nella specie, di tale statuizione, per non avere la CTP tenuto conto del fatto “essenziale” che nelle suddette dichiarazioni la Pecorilla Gioielli s.p.a. aveva indicato il domicilio fiscale in Marcianise (quindi, in un comune che rientra nella circoscrizione dell’Ufficio che aveva liquidato e iscritto a ruolo le imposte).

  I motivi d’appello tributario sono specifici quando, anche se esposti sommariamente, consentono di individuare in modo chiaro e non equivoco la critica alla decisione impugnata.

• art. 31, comma 2, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Tale affermazione è, in diritto, corretta, trovando corrispondenza nel principio, già più volte statuito da questa Corte e condiviso dal collegio – che non ravvisa ragioni di inapplicabilità dello stesso alla fattispecie, come ritenuta in fatto dalla CTR – secondo cui, “(i)n tema di accertamento delle imposte sui redditi, la competenza territoriale dell’ufficio è determinata dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 31, con riferimento al domicilio fiscale indicato dal contribuente, la cui variazione, comunicata nella dichiarazione annuale dei redditi, costituisce pertanto atto idoneo a rendere noto all’Amministrazione il nuovo domicilio non solo ai fini delle notificazioni, ma anche ai fini della legittimazione a procedere, che spetta all’ufficio nella cui circoscrizione il contribuente ha indicato il nuovo domicilio.

  La competenza territoriale dell’ufficio per gli accertamenti e i controlli sulle imposte sui redditi si determina in riferimento al domicilio fiscale indicato dal contribuente; la variazione comunicata in dichiarazione rileva anche per individuare l’ufficio legittimato a procedere.

• art. 58, comma 3, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  A norma dell’art. 58, comma 3, dello stesso decreto, “(i) soggetti diversi dalle persone fisiche hanno il domicilio fiscale nel comune in cui si trova la loro sede legale o, in mancanza, la sede amministrativa; se anche questa manchi, essi hanno il domicilio fiscale nel comune ove è stabilita una sede secondaria o una stabile organizzazione e in mancanza nel comune in cui esercitano prevalentemente la loro attività”.

  Per i soggetti diversi dalle persone fisiche il domicilio fiscale è individuato, secondo l’ordine previsto dalla norma, nel comune della sede legale, in mancanza della sede amministrativa, poi della sede secondaria o stabile organizzazione e, in ultima istanza, del luogo di esercizio prevalente dell’attività.

• art. 40, comma 1, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Tale principio, affermato con riguardo alla legittimazione a procedere all’accertamento, è evidentemente riferibile anche alla legittimazione a procedere alla liquidazione delle imposte dovute in base alla dichiarazioni, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis, trattandosi di attività rientranti nel novero, rispettivamente, degli accertamenti e controlli riguardanti le imposte sui redditi (indicati, in particolare, nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 31, comma 1) e della competenza “ad ogni (…) effetto di cui al (…) decreto” del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972 (lo stesso, art. 40, comma 1), nonchè alla legittimazione a procedere alla conseguente eventuale iscrizione a ruolo.

  La competenza territoriale prevista per l’IVA in relazione al domicilio fiscale rileva anche per la liquidazione delle imposte dovute in base alla dichiarazione e per la conseguente iscrizione a ruolo.

• art. 12, comma 1, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  Tale principio, affermato con riguardo alla legittimazione a procedere all’accertamento, è evidentemente riferibile anche alla legittimazione a procedere alla liquidazione delle imposte dovute in base alla dichiarazioni, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis, trattandosi di attività rientranti nel novero, rispettivamente, degli accertamenti e controlli riguardanti le imposte sui redditi (indicati, in particolare, nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 31, comma 1) e della competenza “ad ogni (…) effetto di cui al (…) decreto” del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972 (lo stesso, art. 40, comma 1), nonchè alla legittimazione a procedere alla conseguente eventuale iscrizione a ruolo.

  La formazione del ruolo deve essere compiuta dall’ufficio competente per l’ambito territoriale individuato dal domicilio fiscale; nel caso deciso, la Corte ha ritenuto che la legittimazione a iscrivere a ruolo seguisse quella relativa alla liquidazione delle imposte.

• art. 36-bis D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Tale principio, affermato con riguardo alla legittimazione a procedere all’accertamento, è evidentemente riferibile anche alla legittimazione a procedere alla liquidazione delle imposte dovute in base alla dichiarazioni, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis, trattandosi di attività rientranti nel novero, rispettivamente, degli accertamenti e controlli riguardanti le imposte sui redditi (indicati, in particolare, nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 31, comma 1) e della competenza “ad ogni (…) effetto di cui al (…) decreto” del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972 (lo stesso, art. 40, comma 1), nonchè alla legittimazione a procedere alla conseguente eventuale iscrizione a ruolo.

  La liquidazione automatizzata delle imposte sui redditi rientra nelle attività per le quali la competenza territoriale è individuata secondo il domicilio fiscale del contribuente.

• art. 54-bis D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Tale principio, affermato con riguardo alla legittimazione a procedere all’accertamento, è evidentemente riferibile anche alla legittimazione a procedere alla liquidazione delle imposte dovute in base alla dichiarazioni, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis, trattandosi di attività rientranti nel novero, rispettivamente, degli accertamenti e controlli riguardanti le imposte sui redditi (indicati, in particolare, nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 31, comma 1) e della competenza “ad ogni (…) effetto di cui al (…) decreto” del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972 (lo stesso, art. 40, comma 1), nonchè alla legittimazione a procedere alla conseguente eventuale iscrizione a ruolo.

  La liquidazione automatizzata dell’IVA è compresa tra le attività per le quali rileva la competenza dell’ufficio individuato in base al domicilio fiscale.

• art. 59, comma 2, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La prima delle pronunce sopra menzionate (Cass., n. 5358 del 2006) ha infine anche escluso che – contrariamente a quanto asserito nel ricorso – l’indicazione del domicilio fiscale nella dichiarazione possa essere posta nel nulla dal mancato compimento delle formalità previste dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 59, comma 2, il quale presuppone una “motivata istanza” del contribuente per ottenere, al ricorrere di “particolari circostanze”, che il domicilio fiscale sia stabilito in un comune diverso da quello previsto dall’art. 58 dello stesso decreto.

  La procedura prevista per ottenere, in presenza di particolari circostanze, un domicilio fiscale diverso da quello stabilito dall’art. 58 presuppone un’istanza motivata e non neutralizza la rilevanza del domicilio indicato nella dichiarazione quando si tratta del semplice trasferimento verso un comune altrimenti individuato dalla legge.

• art. 3 D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  Quanto alle altre carenze motivazionali lamentate dalla ricorrente, occorre premettere, in punto di diritto, che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, “la procedura di presentazione della dichiarazione in via telematica, prevista dal D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 3, comporta che la dichiarazione e la sua presentazione costituiscano, diversamente dal sistema cartaceo (per il quale vi è una dichiarazione distinta dalla prova del suo invio o della sua presentazione all’Ufficio), un unico, complesso atto, che viene ad esistenza giuridica soltanto con l’invio da parte del contribuente, il quale, quindi, non può addurre dati diversi desunti da una propria dichiarazione cartacea (salvo il caso di errore da lui compiuto nel formare ed inviare la dichiarazione, eventualmente emendabile secondo le regole generali), attesa la irrilevanza di quest’ultima, poichè non costituente copia della dichiarazione presentata all’Ufficio, in quanto l’elaborazione telematica attribuisce certezza (superabile solo con rigorosa prova contraria attinente al sistema informatico di trasmissione dei dati) della conformità del “file” (contenente la dichiarazione) giunto all’amministrazione a quello inviato dal contribuente”.

  La dichiarazione fiscale presentata telematicamente e il suo invio costituiscono un atto unitario che viene giuridicamente a esistenza con la trasmissione; la dichiarazione cartacea non dimostra, da sola, un contenuto diverso da quello del file ricevuto dall’Amministrazione, la cui conformità può essere superata solo con rigorosa prova contraria riferita al sistema informatico di trasmissione.

• art. 91, comma 1, c.p.c.

  Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza, ai sensi dell’art. 91 c.p.c., comma 1 e sono liquidate come indicato in dispositivo.

  La parte soccombente è condannata al pagamento delle spese processuali del giudizio di legittimità.

Massime di principio

• Nel processo tributario, l’atto d’appello è specifico anche se formulato sinteticamente quando, considerato nel suo complesso, consente di individuare in modo chiaro e univoco la censura rivolta alla decisione impugnata e la riforma richiesta.
• La competenza territoriale dell’ufficio per le attività tributarie considerate dalla decisione si determina in base al domicilio fiscale indicato dal contribuente nella dichiarazione; la variazione comunicata in tale sede rileva non solo per le notificazioni, ma anche per la legittimazione a procedere alla liquidazione e alla conseguente iscrizione a ruolo.
• Il principio di buona fede e di tutela dell’affidamento impedisce al contribuente di invocare, per contestare la competenza territoriale dell’ufficio, la difformità del domicilio fiscale che egli stesso ha indicato in dichiarazione, anche quando deduca che l’indicazione sia stata erronea.
• La dichiarazione fiscale trasmessa per via telematica viene giuridicamente a esistenza con l’invio e coincide, ai fini probatori, con il file pervenuto all’Amministrazione; la dichiarazione cartacea o l’attestazione dell’intermediario non sono da sole sufficienti a provare un contenuto diverso, occorrendo rigorosa prova contraria riferita al sistema informatico di trasmissione.
• La prova dell’impossibilità tecnica di trasmettere una dichiarazione per un errore bloccante deve essere riferita agli anni d’imposta oggetto di controversia; documentazione relativa a un diverso anno non dimostra, da sola, l’esistenza del blocco nei periodi contestati.

Come è indicizzato