Cassazione Civile, Sentenza n. 14716/2021 del 27/05/2021

Esito

La controversia

La controversia riguarda diversi rilievi mossi dall'Agenzia: 1) ai fini IVA, l'indetraibilità dell'imposta ricollegata a fatture emesse da società collegate in via anticipata e poi nuovamente fatturate al momento della effettiva cessione, con conseguente duplicazione delle detrazioni; 2) ai fini delle imposte sul reddito (IRPEG/ IRES), il recupero di interessi attivi presunti su finanziamenti concessi dalla ricorrente alla partecipata FBC Costruzioni; 3) il recupero di costi ritenuti non inerenti dall'Amministrazione (in particolare costi per acquisto di gas); 4) ai fini IVA, il diniego della detrazione relativa al costo del personale distaccato dalla s.p.a. ICIP per mancata documentazione del carattere soggettivamente/oggettivamente rilevante dell'operazione.

La decisione

La Corte ha pronunciato decisione mista: ha rigettato i motivi 1o, 7o e 8o (ossia ha ritenuto legittimo il recupero degli interessi attivi presunti sul finanziamento e ha confermato che il contribuente non ha superato la presunzione di legge circa la natura onerosa del mutuo), ma ha accolto i motivi 2o, 3o, 4o, 5o, 6o, 9o e 10o. In particolare: - ha cassato la parte della sentenza d'appello che aveva negato la rilevanza delle note di credito e aveva escluso la legittimità della detrazione per doppia fatturazione, rimandando al giudice di merito per riesaminare la questione alla luce dei principi sull'esigibilità IVA e sulla possibile neutralizzazione della detrazione mediante registrazione delle note di credito e sulla verifica di eventuale abuso o frode; - ha confermato la correttezza della presunzione di imponibilità degli interessi sui finanziamenti soci e il conseguente recupero; - ha ritenuto fondata l'osservazione circa l'insufficienza probatoria sull'inerenza dei costi per l'acquisto di gas e ha cassato la decisione su quel punto per nuovo esame; - ha ritenuto necessario riesaminare la questione del trattamento IVA del rimborso parziale del costo del personale distaccato alla luce dell'interpretazione fornita dalla Corte di giustizia Ue (causa C-94/19), cassando anche su questo profilo e rinviando al giudice di merito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in più profili e rinviata per nuovo giudizio, con condanna alle spese di giudizio relative ai profili rinviati, come disposto.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (norme IVA), articoli 6, comma 4; 19; 21, comma 7

  L'art. 6, comma 4 disciplina l'esigibilità dell'IVA in caso di fatturazione anticipata o acconti: in tali casi l'imposta può diventare esigibile anche prima dell'esecuzione materiale dell'operazione; la detrazione è ammessa solo per imposte relative ad operazioni effettivamente rientranti nel campo di applicazione del tributo; l'art. 21 comma 7 consente rettifiche per fatturazioni inesatte, che possono neutralizzare precedenti detrazioni se correttamente documentate.

• Direttiva 2006/112/CE (direttiva IVA), articoli corrispondenti alla sesta direttiva (art. 65 e altri richiamati)

  La direttiva tutela il principio di neutralità dell'IVA e stabilisce che la fatturazione anticipata può rendere esigibile l'imposta se gli elementi della futura operazione sono noti e l'operazione appare certa; inoltre la direttiva impone il contrasto ad abusi e frodi, legittimando il diniego della detrazione se sussistono elementi oggettivi di abuso o frode.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo unico imposte sui redditi), articoli 45 e 163

  L'art. 45, comma 2 stabilisce una presunzione in ordine alla natura onerosa dei finanziamenti da soci a società partecipate, e dunque alla sussistenza di interessi; l'art. 163 è richiamato nella discussione sul divieto di doppia imposizione e sulla determinazione del reddito.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, articolo 67

  Richiamato in relazione al divieto di doppia imposizione e al coordinamento con le norme sull'IRPEF/IRPEG; la Corte ne ha considerato il principio unitamente alle norme fiscali sul reddito.

• L. 11 marzo 1988, n. 67, articolo 8, comma 35

  La norma nazionale escludeva la rilevanza IVA dei prestiti o distacchi di personale di una controllante alla controllata quando il rimborso si limitava al costo; la Corte ha richiamato la Corte di giustizia che ha ritenuto tale disciplina incompatibile con il diritto UE ove sussistano requisiti di reciprocità e condizionamento.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, articolo 26

  Richiamato in tema di obblighi di ritenuta e della correlata posizione del soggetto finanziato: la normativa contribuisce a stabilire obblighi tributari in presenza di interessi corrispettivi su finanziamenti.

• Codice di procedura civile, articoli 115, 167 e 416

  Norme procedurali richiamate con riferimento alla correttezza della motivazione, agli oneri probatori e alle regole di impugnazione; la Corte ha valutato la sufficienza della motivazione del giudice d'appello alla luce di tali parametri.

Massime di principio

• La fatturazione anticipata o gli acconti possono rendere l'IVA esigibile e consentire la detrazione quando gli elementi essenziali dell'operazione sono noti e l'operazione appare certa; tuttavia la detrazione non può essere duplicata se successivamente si ricevono e registrano fatture definitive relative alla stessa quota dell'operazione.
• La registrazione di note di credito che annullano fatture antecedenti è rilevante per neutralizzare precedenti detrazioni IVA, ma il giudice deve valutare effettivamente la registrazione e gli effetti contabili; una valutazione sommaria è insufficiente.
• Le autorità devono verificare la ricorrenza di elementi oggettivi di abuso o frode prima di negare il diritto alla detrazione IVA; la mera irregolarità formale non basta se non vi sono indizi di uso fraudolento.
• Nei rapporti di finanziamento tra soci e società la legge pone una presunzione di onerosità (interessi); spetta al contribuente l'onere di provare l'assenza di interessi o la natura infruttifera del finanziamento con elementi concreti e non tautologici.
• Per la deducibilità o l'inerenza dei costi occorre un'adeguata prova documentale e contabile: fatture coerenti, bolle di consegna, registrazioni contabili e documentazione che colleghi il costo all'attività d'impresa sono essenziali.
• I rimborsi tra imprese del gruppo per distacco o prestito di personale possono essere rilevanti ai fini IVA se sussiste corrispondenza economica e condizionamento reciproco; disposizioni nazionali incompatibili con il diritto UE devono essere riesaminate alla luce della giurisprudenza della Corte di giustizia.