Circolare n. 55 del 17/09/2008

Adesione al processo verbale di constatazione ex art. 5-bis D.Lgs. 218/1997

La circolare n. 55/E del 17 settembre 2008 fornisce i chiarimenti applicativi sul nuovo istituto dell’"adesione al processo verbale di constatazione", introdotto nel D.Lgs. 218/1997 dall’art. 83, comma 18, del DL 112/2008, convertito dalla legge 133/2008. L’istituto consente una definizione anticipata delle violazioni constatate, con logica di semplificazione, reciproco affidamento e rapida chiusura del rapporto tributario.

Finalità e natura dell’istituto

L’adesione al PVC si inserisce nel sistema dell’accertamento con adesione, ma ne rappresenta una species particolare: la scelta del contribuente interviene già al momento della constatazione delle violazioni e la definizione si perfeziona con la notifica dell’atto di definizione dell’accertamento parziale. Il vantaggio per il contribuente consiste nella riduzione delle sanzioni e nella possibilità di rateizzare senza garanzie; per l’Amministrazione, nella possibilità di definire rapidamente la pretesa evitando il contraddittorio successivo.

Verbali aderibili e ambito applicativo

L’adesione è ammessa solo per i processi verbali di constatazione redatti ai sensi dell’art. 24 della legge n. 4/1929, in materia di imposte sui redditi e IVA, che consentano l’emissione di accertamenti parziali ex art. 41-bis D.P.R. 600/1973 e art. 54, quarto comma, D.P.R. 633/1972. La norma riguarda dunque le violazioni sostanziali che fanno emergere redditi imponibili non dichiarati, deduzioni/esenzioni/agevolazioni non spettanti, imposta o maggiore imposta non versata, nonché IVA non dichiarata, detrazioni non spettanti e maggiore IVA non versata.

Sono invece escluse:

• le violazioni relative a tributi diversi da quelli espressamente richiamati, come ad esempio l’imposta di registro;
• le violazioni formali prive di recupero di base imponibile;
• ogni altro elemento contenuto nel verbale che non costituisca già una violazione compiutamente contestata.

La circolare chiarisce inoltre che possono rientrare nell’istituto anche le violazioni analoghe relative a IRAP, addizionale regionale o comunale IRPEF, imposte sostitutive e, in generale, alle imposte per le quali si applicano le disposizioni sull’accertamento delle imposte sui redditi. L’ambito si estende anche ai contributi previdenziali determinati in dichiarazione dei redditi, con esclusione di sanzioni e interessi sui contributi oggetto di definizione.

Oggetto dell’adesione e contenuto del verbale

Pur essendo formulata come adesione al contenuto integrale del verbale, la disciplina va letta in coerenza con la conseguenza procedimentale prevista: la notifica di un atto di definizione dell’accertamento parziale. Ne deriva che l’adesione riguarda in concreto soltanto le violazioni sostanziali e i relativi imponibili o imposte, con riferimento a tutti i periodi d’imposta interessati, e solo per i periodi per i quali alla data di consegna del verbale siano già scaduti i termini di dichiarazione.

Restano fuori dall’adesione:

• violazioni sostanziali relative a comparti impositivi diversi da redditi e IVA, salvo i casi richiamati per analogia dalla circolare;
• violazioni formali;
• fatti, circostanze o elementi indicati nel verbale come semplici segnalazioni o come presupposto di possibili ulteriori approfondimenti istruttori.

A titolo esemplificativo, la circolare menziona elementi che potrebbero richiedere ulteriori verifiche prima di assumere rilevanza impositiva: profili di elusività ex art. 37-bis D.P.R. 600/1973, spese indeducibili ex art. 110, comma 10, TUIR, operazioni con soggetti esteri da approfondire tramite cooperazione internazionale o indagini finanziarie.

Modalità di presentazione della comunicazione

L’adesione si formalizza con una semplice comunicazione da presentare all’Ufficio dell’Agenzia delle entrate territorialmente competente e all’organo che ha redatto il verbale. Il contribuente deve utilizzare il modello approvato con provvedimento del Direttore dell’Agenzia del 10 settembre 2008, sottoscriverlo personalmente o tramite legale rappresentante e allegare copia di un documento di identità valido.

La comunicazione può essere:

• consegnata direttamente ai destinatari, che rilasciano ricevuta;
• spedita per raccomandata con avviso di ricevimento.

Se il verbale riguarda più periodi d’imposta con competenza di Uffici diversi, la comunicazione deve essere presentata a tutti gli Uffici competenti. Se l’organo verbalizzante coincide con l’Ufficio competente, è sufficiente una sola comunicazione. La circolare esclude l’utilizzo del procuratore speciale per la sottoscrizione della comunicazione.

Termini per l’adesione

La comunicazione deve essere presentata entro 30 giorni dalla consegna del processo verbale. Per i verbali consegnati fino al 22 agosto 2008 il termine è stato prorogato al 30 settembre 2008. Inoltre, le comunicazioni presentate prima della pubblicazione del provvedimento del 10 settembre 2008 su un modello non conforme devono essere nuovamente presentate entro il 30 settembre 2008 utilizzando il modello corretto.

La circolare sottolinea che la consegna del verbale deve avvenire direttamente al contribuente o al legale rappresentante, con indicazione della data di consegna nell’atto. Se, per ragioni non imputabili all’organo verbalizzante, la consegna diretta non può essere effettuata, il contribuente decade dalla facoltà di adesione.

Atto di definizione dell’accertamento parziale

Una volta ricevuta la comunicazione, l’Ufficio deve notificare l’atto di definizione dell’accertamento parziale entro 60 giorni. L’atto deve contenere gli elementi e la motivazione della definizione, la liquidazione delle maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme eventualmente dovute, anche in forma rateale.

La motivazione è costituita dall’adesione del contribuente; gli elementi sono quelli contenuti nelle violazioni sostanziali, eventualmente rettificati per errori materiali o di calcolo. Per le sanzioni, si applicano i principi già illustrati nella circolare n. 235/E del 1997 in materia di accertamento con adesione.

Per i verbali consegnati entro il 31 dicembre 2008, il termine per la notifica dell’atto di definizione è stato prorogato al 30 giugno 2009. La proroga, tuttavia, non opera per le annualità che decadono il 31 dicembre 2008 ai sensi degli artt. 43 D.P.R. 600/1973 e 57 D.P.R. 633/1972, per le quali la notifica deve avvenire entro il medesimo anno.

Pagamento, rateazione e garanzie

La notifica dell’atto di definizione fa sorgere l’obbligo di pagamento. Il contribuente deve versare le somme dovute entro 20 giorni dalla notifica.

È ammessa la rateazione:

• fino a 8 rate trimestrali di pari importo;
• fino a 12 rate trimestrali se le somme dovute superano 51.645,69 euro.

Non è richiesta alcuna garanzia. Sulle rate successive alla prima maturano gli interessi al tasso legale dal giorno successivo alla notifica dell’atto.

Perfezionamento della definizione e conseguenze dell’inadempimento

La circolare precisa che, diversamente dall’accertamento con adesione ordinario, la definizione si perfeziona con la notifica dell’atto di definizione e non con il pagamento. La successiva fase di versamento è quindi un adempimento conseguente e non costitutivo della definizione.

Se il contribuente non versa spontaneamente le somme dovute, l’Ufficio iscrive a ruolo a titolo definitivo ai sensi dell’art. 14 D.P.R. 602/1973. L’omesso versamento è sanzionabile ai sensi dell’art. 13 D.Lgs. 471/1997, in quanto assimilabile all’omesso versamento delle rate successive alla prima nell’ordinario accertamento con adesione.

Effetti sulle sanzioni

L’istituto estende alla definizione ex art. 5-bis gli effetti propri dell’accertamento con adesione previsti dal D.Lgs. 218/1997. Le sanzioni relative alle violazioni connesse al tributo sono ridotte, ma la nuova disciplina prevede una riduzione ulteriore: la metà di quelle previste per l’ordinario accertamento con adesione, quindi complessivamente a un ottavo del minimo edittale.

Tale riduzione opera solo per le violazioni riferite ai periodi d’imposta per i quali è possibile l’accertamento parziale. Le violazioni formali, se relative a periodi d’imposta interessati anche da violazioni sostanziali, non beneficiano della riduzione e devono essere contestate separatamente ai sensi dell’art. 16 D.Lgs. 471/1997.

Casi particolari: società di persone, trasparenza e consolidato

La circolare dedica particolare attenzione ai soggetti collettivi nei quali il reddito è imputato a terzi.

Per le società di persone e gli altri soggetti di cui all’art. 5 TUIR:

• la comunicazione di adesione è presentata dal legale rappresentante dell’entità collettiva;
• dopo la definizione dell’entità, l’Ufficio deve notificare ai partecipanti l’atto di definizione del reddito di partecipazione a essi attribuibile;
• ciascun partecipante ha 30 giorni dalla ricezione per manifestare l’eventuale volontà di definire la propria posizione;
• in caso di adesione, il versamento va effettuato entro 20 giorni dalla comunicazione di adesione del partecipante o della prima rata, se si opta per il pagamento rateale;
• se il partecipante non aderisce, il suo reddito è accertato con i poteri ordinari o con accertamento parziale e le sanzioni restano ordinarie.

La stessa impostazione si applica alle società che abbiano optato per la trasparenza fiscale o per il consolidato fiscale. In questi casi, la società presenta la comunicazione di adesione al verbale, l’Ufficio definisce l’accertamento nei confronti dell’entità collettiva e poi coinvolge rispettivamente i soci o la consolidante, che possono definire la propria posizione con i medesimi termini previsti per i partecipanti delle società di persone.

Indicazioni operative per gli Uffici

La circolare impone agli Uffici di redigere i processi verbali in modo da distinguere chiaramente le violazioni che consentono l’accertamento parziale e richiamare espressamente l’applicabilità dell’art. 5-bis. Devono inoltre essere indicati gli Uffici competenti in relazione ai periodi d’imposta interessati.

In sede di gestione della comunicazione di adesione, gli Uffici devono verificare:

• il rispetto del termine di 30 giorni;
• l’uso del modello approvato;
• la presenza della sottoscrizione e dell’allegato documento di identità;
• la corretta individuazione del verbale e del soggetto aderente.

Se l’art. 5-bis non è applicabile, il contribuente deve esserne informato tempestivamente. Dopo la notifica dell’atto di definizione, gli Uffici devono monitorare i pagamenti ed attivare prontamente l’iscrizione a ruolo per omissioni o insufficienze di versamento. La circolare rinvia, infine, a successive istruzioni di servizio per ulteriori indicazioni e per gli aggiornamenti delle procedure informatiche.