Sentenza del 13/01/2023 n. 900 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia relativa a intimazione di pagamento derivante da avviso di accertamento IRPEF e alla quantificazione delle sanzioni (originariamente determinate al 200% dell'imposta). La CTR aveva ridotto le sanzioni al 100% ritenendo infondata l'applicazione del 200%. L'Agenzia ha impugnato sostenendo la violazione delle norme sulla riscossione frazionata (art. 68 D.Lgs. 546/1992, art. 19 D.Lgs. 472/1997 e art. 15 DPR 602/1973) e che l'ufficio aveva richiesto il pagamento dei due terzi in base all'art. 68.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 68

  Anche in deroga a quanto previsto nelle singole leggi d'imposta, nei casi in cui è prevista la riscossione frazionata del tributo oggetto di giudizio davanti alle commissioni, il tributo, con i relativi interessi previsti dalle leggi fiscali, deve essere pagato: a) per i due terzi, dopo la sentenza della commissione tributaria provinciale che respinge il ricorso; b) per l'ammontare risultante dalla sentenza della commissione tributaria provinciale, e comunque non oltre i due terzi, se la stessa accoglie parzialmente il ricorso; c) per il residuo ammontare determinato nella sentenza della commissione tributaria regionale; c-bis) ...

  Regola la riscossione frazionata nella fase giudiziaria: stabilisce le quote da versare in relazione agli esiti del primo e del secondo grado e si applica anche quando le singole leggi d'imposta non prevedono frazionamento.

• D.Lgs. 31 dicembre 1997, n. 472, art. 19

  In caso di ricorso alle commissioni tributarie, anche nei casi in cui non è prevista riscossione frazionata si applicano le disposizioni dettate dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 68, commi 1 e 2.

  Estende l'applicazione dell'art. 68 tornando regola generale: anche se la legge d'imposta non prevede il frazionamento, valgono le regole di cui all'art. 68; specifica anche l'applicabilità delle quote sulle sanzioni (due terzi dopo primo grado).

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 15

  Le imposte, i contributi ed i premi corrispondenti agli imponibili accertati dall'ufficio ma non ancora definitivi, nonchè i relativi interessi, sono iscritti a titolo provvisorio nei ruoli, dopo la notifica dell'atto di accertamento, per un terzo degli ammontari corrispondenti agli imponibili o ai maggiori imponibili accertati.

  Regola la riscossione provvisoria nella fase amministrativa: dopo la notifica dell'avviso di accertamento (soprattutto per imposte sul reddito) il contribuente è tenuto a pagare un terzo; detta tema distinto dall'art. 68, che opera nella fase giudiziaria.

• D.L. 31 maggio 2010, n. 78, art. 29, comma 1, lett. a (richiamato)

  Richiamato in motivazione come riferimento che connette le informazioni presenti nell'intimazione alle norme sulla riscossione frazionata (art.15 e art.68); utile per interpretare l'intestazione dell'intimazione di pagamento.

Massime di principio

• Distinguere fase amministrativa e fase giudiziaria: l'art. 15 DPR 602/1973 disciplina la riscossione provvisoria (esso impone il versamento di un terzo dopo la notifica dell'avviso, tipicamente per imposte sul reddito), mentre l'art. 68 D.Lgs. 546/1992 disciplina la riscossione frazionata durante la pendenza del giudizio.
• Dopo la notifica dell'avviso di accertamento il contribuente può essere tenuto a pagare un terzo; se il ricorso viene respinto in primo grado va versato complessivamente fino a due terzi (incluse quote delle sanzioni nella misura prevista), e il residuo dopo il secondo grado, salvo quanto stabilito dalle sentenze.
• Le sanzioni sono generalmente riscosse provvisoriamente secondo le regole dettate dall'art. 68 e art. 19 (due terzi dopo la sentenza di primo grado che respinge il ricorso); la riscossione provvisoria delle sanzioni non è normalmente dovuta immediatamente al solo avviso di accertamento.
• In caso di contrasto tra intimazione di pagamento e frazionamento previsto per legge, l'ufficio deve tener conto degli importi già versati e delle quote dovute in base alle decisioni giudiziarie; errori nel calcolo o nella richiesta di quote (es. sanzioni sovrastimate) possono essere censurati e portare alla riforma/annullamento dell'intimazione.
• In situazioni analoghe verificare sempre: a) quale fase (amministrativa o giudiziaria) è in corso, b) quali somme sono già state versate, c) se l'intimazione rispetta le quote previste da art. 15 e art. 68, e d) la corretta quantificazione delle sanzioni rispetto all'imposta effettivamente accertata.