Sentenza del 25/07/2022 n. 41 - Comm. Trib. II grado di Trento

Esito

La controversia

Disputa sull'imposizione dell'imposta di registro relativa a un atto di divisione ereditaria amichevole che, contestualmente, prevedeva l'apposizione di una servitù di passo su una modesta porzione. La questione era se la servitù, pur essendo costituita contestualmente alla divisione, avesse natura traslativa o dichiarativa e se le diverse disposizioni contenute nello stesso atto dovessero essere considerate autonome ai fini dell'imposizione oppure connesse tra loro, con applicazione dell'art. 21, comma 2, del d.P.R. n. 131/1986 (regola dell'atto complesso e tassazione come se esistesse solo la disposizione che dà luogo all'imposizione più onerosa).

La decisione

Il giudice ha ritenuto che la servitù di passo abbia natura dichiarativa (priva di effetti traslativi) e che le statuizioni dell'atto di divisione e della costituzione della servitù siano necessariamente connesse per la loro intrinseca natura. Poiché l'atto ha comunque formato due porzioni ciascuna suscettibile di autonomo e libero godimento (una però gravata da una modesta limitazione senza pregiudizio rilevante), si è configurata una connessione oggettiva tra le disposizioni. Ne consegue che l'atto è un negozio complesso e trova applicazione l'imposta secondo l'art. 21, comma 2, del d.P.R. n. 131/1986: l'imposizione si determina come se l'atto contenesse soltanto la disposizione che dà luogo all'imposizione più onerosa.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 131 del 1986 (Testo unico imposte di registro)

  Il comma 2 disciplina il trattamento fiscale degli atti che contengono più disposizioni: se le disposizioni sono connesse per la loro intrinseca natura e formano un negozio complesso, l'atto va assoggettato all'imposta come se contenesse soltanto la disposizione che dà luogo all'imposizione più onerosa. Nel caso in esame ciò è stato ritenuto applicabile perché la servitù è dichiarativa e le disposizioni risultano oggettivamente connesse.

Massime di principio

• Quando un atto contiene più disposizioni, occorre valutare se esse sono autonome o necessariamente connesse: se la connessione è oggettiva (derivante dalla natura intrinseca delle disposizioni), l'atto può essere qualificato come negozio complesso.
• Se una disposizione accessoria (es. costituzione di servitù) ha natura dichiarativa e non ha effetti traslativi autonomi, essa è più facilmente riconducibile alla medesima operazione principale e quindi ricade nella regola dell'art. 21, comma 2.
• La presenza di una limitazione modesta sull'uso di una porzione immobiliare non impedisce di considerare le porzioni create come autonome ai fini del godimento; ciò può però rafforzare la tesi della connessione oggettiva quando la limitazione è accessoria alla divisione.
• In pratica fiscale, se si vuole evitare l'applicazione della regola che equipara l'atto alla disposizione più onerosa, è necessario dimostrare che le disposizioni sono effettivamente autonome e non conseguenziali l'una all'altra (anche valutando tempi, soggetti, effetti giuridici distinti).
• La qualificazione dell'atto (traslativo vs dichiarativo; negozio unitario vs plurimo) ha rilevanza decisiva ai fini dell'imposizione: la corretta redazione e l'eventuale separazione formale delle operazioni possono incidere sul carico fiscale, ma attenzione ai limiti di buona fede e all'eventuale contrasto con le regole antielusive.