Sentenza del 07/12/2016 n. 25148 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda la riscossione dell’imposta di successione e la decadenza dalla notifica delle cartelle. Dopo la denuncia di successione del 20/11/1995, agli eredi furono notificati gli avvisi di liquidazione dell’imposta di successione, ipotecaria, catastale e Invim il 31/8/1998 e l’1/9/1998; le cartelle furono notificate il 14/10/2008. La Commissione tributaria provinciale di Milano aveva accolto il ricorso dei contribuenti; la CTR Lombardia, con sentenza n. 67/22/11, pronunciata il 24/3/2011 e depositata il 5/4/2011, aveva respinto l’appello dell’Agenzia, ritenendo applicabile anche all’imposta di successione il termine decadenziale previsto per le cartelle e giudicandolo decorso. L’Agenzia ha denunciato violazione del D.P.R. n. 602/1973, del D.Lgs. n. 46/1999, del D.Lgs. n. 346/1990 e delle norme sull’interpretazione e sull’onere della prova: sosteneva che il termine decadenziale per la cartella non si applica all’imposta di successione, già liquidata con avviso, e che la riscossione era comunque tempestiva secondo il termine prescrizionale decennale, tenuto conto della proposta di pagamento del 26/10/1998 e degli atti interruttivi del 26 e 26/5/2005.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto l’unico motivo dell’Agenzia. Ha stabilito che, per l’imposta di successione, una volta notificato tempestivamente l’avviso di liquidazione, la cartella è uno strumento di riscossione e non è soggetta al termine decadenziale previsto per le imposte sui redditi e l’IVA; si applica invece il termine ordinario di prescrizione decennale. Gli avvisi del 31/8/1998 e dell’1/9/1998 erano stati notificati e non impugnati, e le cartelle del 14/10/2008 risultavano notificate entro il termine decennale, considerando anche gli atti interruttivi e la proposta di pagamento del 26/10/1998. La Corte ha quindi cassato la sentenza della CTR e, decidendo nel merito senza ulteriori accertamenti, ha rigettato il ricorso introduttivo dei contribuenti. Ha compensato le spese dell’intero giudizio, in ragione della complessità dell’evoluzione normativa e della recente formazione dell’orientamento giurisprudenziale.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 346/1990, art. 27

  La stessa attività di liquidazione soggetta ad un termine di decadenza biennale ai sensi del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 27 così da escludere che il contribuente resti assoggettato all'azione amministrativa per un tempo indeterminato od eccessivo.

  La liquidazione dell’imposta di successione deve avvenire entro il termine decadenziale previsto per tale fase; tale limite tutela il contribuente dall’incertezza prolungata sulla determinazione dell’imposta.

• D.Lgs. n. 346/1990, art. 41

  Il contribuente resta in tal caso soggetto alla sola azione di riscossione, per la quale rileva il termine di prescrizione ordinario (art. 41 cpv. D.Lgs. cit.); il che peraltro è ovvio ed è pienamente conforme al sistema, posto che, dopo la liquidazione, non viene in questione altro che il credito da riscuotere.

  Dopo la liquidazione dell’imposta di successione, la pretesa è un credito già determinato e la sua riscossione è assoggettata al termine ordinario decennale di prescrizione, non a un autonomo termine decadenziale per notificare la cartella.

• D.Lgs. n. 346/1990, art. 39

  La Corte considera la proposta degli eredi di pagare mediante datio in solutum di beni culturali come fatto rilevante nella ricostruzione della vicenda e della tempestività della riscossione; non enuncia però una specifica interpretazione generale della disposizione.

• D.P.R. n. 602/1973, art. 25

  Il termine di decadenza previsto per la notificazione delle cartelle non si applica alla riscossione dell’imposta di successione quando questa sia stata già liquidata con un apposito avviso: la cartella svolge in tale ambito funzione di riscossione.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36-bis

  Il termine decadenziaie per la notificazione della cartella di pagamento previsto in via generale per le imposte sul reddito e l'Iva - la cui debenza scaturisce ex se dalle dichiarazioni, D.P.R. n. 600 del 1973 , ex art. 36 bis e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis non già dalla notificazione di un avviso di liquidazione da parte dell'ufficio - non vale altresì per l'imposta di successione caratterizzata, viceversa, da un regime di decadenza concernente la (sola) fase della liquidazione ad opera dell'Amministrazione.

  La disciplina della liquidazione automatizzata delle imposte sui redditi dichiarate dal contribuente non fonda l’applicazione del relativo termine di decadenza alla cartella per l’imposta di successione, per la quale la liquidazione avviene con uno specifico avviso.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 54-bis

  Il termine decadenziaie per la notificazione della cartella di pagamento previsto in via generale per le imposte sul reddito e l'Iva - la cui debenza scaturisce ex se dalle dichiarazioni, D.P.R. n. 600 del 1973 , ex art. 36 bis e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis non già dalla notificazione di un avviso di liquidazione da parte dell'ufficio - non vale altresì per l'imposta di successione caratterizzata, viceversa, da un regime di decadenza concernente la (sola) fase della liquidazione ad opera dell'Amministrazione.

  Il termine relativo alla riscossione a seguito dei controlli automatizzati IVA riguarda un sistema in cui la debenza deriva dalla dichiarazione, diversamente dall’imposta di successione, liquidata con un apposito avviso.

• D.Lgs. n. 46/1999, art. 36, comma 2, lett. b)

  La disposizione transitoria invocata dall’Agenzia non determina l’applicazione del termine decadenziale delle cartelle alla riscossione dell’imposta di successione, per la quale, dopo l’avviso di liquidazione, opera il termine prescrizionale decennale.

• Codice civile, art. 2697

  La norma è indicata nel motivo di ricorso, ma la Corte non ne svolge un’autonoma applicazione o interpretazione nella decisione.

• Codice civile, artt. 2934 e 2946

  Quanto all'esercizio della successiva azione di riscossione, non viene in questione una pretesa liquidatoria ma un diritto di credito, soggetto, in quanto tale, all'ordinario termine decennale di prescrizione.

  Il credito tributario già liquidato si prescrive secondo il termine ordinario decennale; la sentenza richiama il principio, pur non citando espressamente gli articoli del codice civile che disciplinano la prescrizione e la sua durata.

Massime di principio

• Per l’imposta di successione occorre distinguere la liquidazione dalla riscossione: la prima è soggetta al proprio termine di decadenza; dopo la notifica dell’avviso di liquidazione, la cartella serve a riscuotere un credito già definito.
• Il termine decadenziale per notificare le cartelle previsto per le imposte sui redditi e l’IVA non si estende automaticamente all’imposta di successione: conta la struttura del tributo e il fatto che la pretesa sia già stata liquidata con un apposito avviso.
• Dopo la valida notifica dell’avviso di liquidazione, la riscossione dell’imposta di successione è soggetta alla prescrizione decennale. Gli atti interruttivi e le iniziative di pagamento del contribuente possono essere rilevanti nel calcolo della prescrizione.
• La decisione nel merito è possibile dopo la cassazione senza rinvio quando non occorrono ulteriori accertamenti di fatto e non restano questioni rilevanti da esaminare.