Sentenza del 07/12/2016 n. 25124 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Per l'anno d'imposta 2003 l'Agenzia delle entrate ha accertato ai fini IRPEF, IRAP e IVA un maggior reddito d'impresa, un maggior valore della produzione e un maggior volume d'affari, contestando costi non deducibili relativi alle giacenze iniziali, sopravvenienze attive, ricavi di vendite non contabilizzati, fitti non contabilizzati e costi non di competenza. M.G. ha impugnato l'avviso sostenendo, tra l'altro, che nel procedimento di accertamento con adesione l'Ufficio aveva riconosciuto l'inesistenza delle sopravvenienze attive e dei maggiori ricavi da vendita di immobili. La Commissione tributaria provinciale ha accolto il ricorso; la Commissione tributaria regionale ha accolto l'appello dell'Ufficio, ritenendo legittima la ripresa relativa alle rimanenze, non giustificate le condizioni economicamente favorevoli nelle vendite e cessioni di box, e irrilevante la condotta dell'Ufficio durante il procedimento di adesione. M.G. ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: contestazione della ricostruzione delle rimanenze e dell'applicazione delle norme sulle esistenze iniziali; censura della motivazione sui maggiori ricavi immobiliari e sulla valutazione delle perizie; contestazione della ripresa per sopravvenienze attive e della rilevanza attribuita al mancato perfezionamento dell'accertamento con adesione.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo: ai sensi dell'art. 92, comma 7, TUIR, le rimanenze finali di un esercizio costituiscono le esistenze iniziali del successivo; poiché il contribuente non contestava adeguatamente le rimanenze finali e aveva ammesso la necessità di rettificarle, le censure sulle esistenze iniziali non superavano la ricostruzione dell'Ufficio. La Corte ha inoltre ritenuto che, per adeguare le esistenze iniziali, il contribuente avrebbe potuto avvalersi dello specifico strumento previsto dall'art. 14, ultimo comma, della legge n. 289/2002. Il secondo motivo, sui maggiori ricavi da vendita di immobili e sulle relazioni peritali, è stato dichiarato inammissibile per difetto di autosufficienza: il ricorrente non aveva riportato i passaggi rilevanti dell'avviso né fornito i dati necessari a valutare la censura. Anche il terzo motivo, relativo alle sopravvenienze attive, è stato dichiarato inammissibile perché non attaccava congruentemente la motivazione della sentenza regionale e non indicava le ulteriori ragioni contro l'avviso, diverse dalla condotta dell'Ufficio in sede di adesione, né la loro riproposizione in appello. La sentenza è stata decisa dalla Corte di cassazione l'8 novembre 2016 e depositata il 7 dicembre 2016. M.G. è stato condannato a rifondere all'Agenzia delle entrate le spese, liquidate in 7.000 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 92, comma 7

  Il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 92, comma 7 stabilisce che "le rimanenze finali di un esercizio nell'ammontare indicato dal contribuente costituiscono le esistenze iniziali dell'esercizio successivo". La disposizione risponde al principio di continuità dei valori di bilancio in materia di determinazione del reddito d'impresa.

  Le rimanenze finali dichiarate in un esercizio diventano le esistenze iniziali del successivo, in applicazione della continuità dei valori contabili. Se si intende contestare la ricostruzione fiscale, occorre confrontarsi con i valori finali che costituiscono la base di continuità e fornire elementi probatori pertinenti.

• Legge 27 dicembre 2002, n. 289, art. 14, ultimo comma

  L'adeguamento può essere effettuato mediante l'iscrizione come esistenze iniziali delle rimanenze in precedenza omesse e con il versamento dell'imposta sostitutiva di cui al comma 5, ovvero mediante l'eliminazione delle esistenze iniziali di quantità o valori superiori a quelli effettivi. L'adeguamento non rileva ai fini sanzionatori di alcun genere.

  Per le annualità e alle condizioni previste dalla disciplina di definizione agevolata, il contribuente poteva regolarizzare le esistenze iniziali omesse o iscritte in quantità o valori eccedenti quelli effettivi tramite l'adeguamento e il pagamento dell'imposta sostitutiva. La Corte ha ritenuto che tale fosse lo strumento disponibile per correggere la situazione contestata.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Le censure di violazione di legge e di vizio motivazionale sono state esaminate nei limiti dei motivi proposti; quelle formulate senza un'esposizione idonea dei dati e degli elementi necessari sono state dichiarate inammissibili.

• Codice di procedura civile, art. 2697

  La controversia richiama l'onere probatorio del contribuente rispetto alla contestazione delle rimanenze; la Corte ha rilevato che gli elementi addotti non riguardavano la consistenza delle rimanenze finali e non erano quindi idonei a confutare la ricostruzione adottata.

• Codice di procedura civile, art. 116

  La censura sulla valutazione delle prove non ha condotto all'annullamento: il ricorrente non ha dimostrato che il giudice regionale avesse omesso di considerare elementi decisivi pertinenti alla questione effettivamente rilevante, ossia la consistenza delle rimanenze finali.

Massime di principio

• In materia di rimanenze, le rimanenze finali di un esercizio costituiscono le esistenze iniziali del successivo; una contestazione delle esistenze iniziali deve quindi affrontare in modo specifico i valori di chiusura dell'esercizio precedente e documentare la rettifica richiesta.
• Quando la legge prevede una procedura specifica di adeguamento o regolarizzazione delle rimanenze, non è sufficiente invocare genericamente errori contabili o circostanze personali: occorre dimostrare di aver utilizzato lo strumento previsto o spiegare perché esso non fosse applicabile.
• Il ricorso per cassazione che censura la ricostruzione dei ricavi o la valutazione di perizie deve indicare e riportare gli elementi dell'avviso e i dati concreti necessari a comprendere la contestazione; in difetto, il motivo può essere dichiarato inammissibile per carenza di autosufficienza.
• La condotta dell'Ufficio durante un accertamento con adesione non sostituisce, da sola, una contestazione sostanziale dell'avviso quando l'adesione non si è perfezionata. In giudizio vanno esposte le autonome ragioni di illegittimità dell'accertamento e va indicato se siano state riproposte nei gradi precedenti.