Sentenza del 21/11/2018 n. 30032 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Le ricorrenti chiedevano il rimborso delle ritenute operate sui dividendi percepiti dalla società lussemburghese, ai sensi degli artt. 27 e 27-bis del D.P.R. n. 600 del 1973. Sostenevano inoltre che il regime italiano fosse incompatibile con il diritto dell'Unione europea, alla luce della sentenza della Corte di Giustizia C-540/07, e contestavano la valutazione della CTR secondo cui l'acquisizione della partecipazione qualificata da parte della società lussemburghese costituiva un abuso del diritto o un'operazione elusiva. In Cassazione deducevano, tra l'altro, motivazione apparente, omessa pronuncia sulla incompatibilità comunitaria e violazione dei principi in materia di abuso del diritto.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il secondo e il terzo motivo, ritenendo che la CTR avesse comunque motivato, seppure sinteticamente, sulla questione comunitaria e che la sentenza C-540/07 non imponesse necessariamente la disapplicazione della normativa interna nel caso concreto. Infatti, il trattamento fiscale applicabile risultava dal combinato disposto degli artt. 27 e 27-bis del D.P.R. n. 600 del 1973, con previsione del rimborso integrale per le società estere qualificate, tale da escludere, in linea di principio, una discriminazione rispetto alle società italiane. La Corte ha però accolto il primo motivo, ravvisando una motivazione apparente: la CTR aveva affermato l'esistenza dell'elusione senza indicare gli elementi concreti e il percorso logico-giuridico posti a fondamento della conclusione. Il quarto motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR della Toscana, in diversa composizione, per una nuova valutazione sull'effettiva natura elusiva della struttura dei rapporti e dell'attribuzione dei dividendi alla società estera.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 27, comma 3

  Disciplina le ritenute sui dividendi distribuiti da società italiane a soggetti non residenti.

  La norma, considerata isolatamente, era stata ritenuta dalla Corte di Giustizia potenzialmente discriminatoria rispetto al trattamento dei dividendi distribuiti a società residenti; tuttavia, nel caso concreto deve essere letta insieme all'art. 27-bis, che prevede il rimborso integrale al ricorrere dei requisiti.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 27-bis

  Prevede il rimborso delle ritenute sui dividendi distribuiti a società madri residenti in altri Stati membri dell'Unione europea, in presenza dei requisiti prescritti.

  La previsione del rimborso integrale può neutralizzare la disparità fiscale tra società italiane e società estere qualificate; il contribuente deve però dimostrare il possesso dei requisiti sostanziali e procedurali richiesti.

• Art. 56 del Trattato CE, oggi art. 63 TFUE

  Tutela la libera circolazione dei capitali.

  Vieta restrizioni discriminatorie alla libera circolazione dei capitali tra Stati membri. Le sentenze della Corte di Giustizia che ne interpretano la portata devono essere applicate dal giudice nazionale anche ai rapporti sorti anteriormente, salvo che siano già definitivamente esauriti.

• Art. 11 della Costituzione italiana

  Fondamento della prevalenza del diritto dell'Unione europea nell'ordinamento interno.

  Il contrasto tra norma nazionale e diritto dell'Unione comporta la non applicazione della norma interna incompatibile, non necessariamente la sua invalidità o abrogazione.

• Art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4; art. 118 disp. att. c.p.c.; art. 36 del D.Lgs. n. 546 del 1992

  Richiedono che la sentenza contenga una motivazione effettiva e comprensibile.

  Una motivazione meramente assertiva, che non indichi gli elementi valutati e il ragionamento seguito, è apparente e determina la nullità della sentenza.

• Art. 384 c.p.c., ultimo comma

  Consente alla Corte di cassazione di correggere la motivazione della sentenza impugnata quando il dispositivo sia conforme al diritto.

  La Cassazione può confermare il risultato della decisione sostituendo la motivazione giuridica errata con una corretta.

• Sentenza della Corte di Giustizia UE C-540/07

  Ha dichiarato incompatibile con l'art. 56 CE il regime italiano che assoggettava i dividendi distribuiti a società di altri Stati membri a un trattamento meno favorevole rispetto ai dividendi distribuiti a società residenti.

  La pronuncia ha efficacia generale e deve essere considerata nei giudizi ancora aperti, ma la sua applicazione concreta dipende dalla disciplina complessiva applicabile e dalla verifica dell'effettiva discriminazione.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale nazionale è stata ritenuta incompatibile con il diritto dell'Unione, il giudice nazionale deve verificare se la disciplina complessiva applicabile al caso concreto produca realmente una discriminazione; non è sempre sufficiente considerare isolatamente una singola disposizione.
• Le sentenze della Corte di Giustizia dell'Unione europea hanno efficacia generale e possono essere applicate anche a rapporti sorti prima della loro pubblicazione, purché il rapporto non sia definitivamente esaurito o coperto da giudicato.
• Il diritto al rimborso di ritenute fiscali presuppone il rispetto dei requisiti sostanziali e documentali previsti dalla normativa; l'eventuale incompatibilità astratta della ritenuta non elimina automaticamente tali verifiche.
• L'Amministrazione finanziaria può contestare una struttura societaria come elusiva o abusiva, ma il giudice deve indicare concretamente le operazioni esaminate, gli elementi probatori utilizzati e il nesso tra la struttura adottata e il vantaggio fiscale.
• La semplice assenza di una spiegazione economica o l'esistenza di un vantaggio fiscale non sono sufficienti, da sole, a fondare una decisione: una conclusione di abuso del diritto deve essere motivata in modo verificabile e logicamente coerente.
• Una sentenza con motivazione soltanto apparente è nulla anche se contiene formalmente una motivazione; in tal caso la Cassazione può cassare la decisione e rinviare la causa al giudice di merito per una nuova valutazione.