Sentenza del 21/12/2022 n. 6152 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio

Esito

La controversia

Il ricorso contestava la carenza di motivazione dell'atto impositivo relativo a tributi locali per la gestione rifiuti (Tarsu/Tia/Tari/Tares), sostenendo la nullità assoluta per mancata allegazione dell'atto richiamato nella motivazione. La questione verteva sull'interpretazione dell'art. 42, co. 2, D.P.R. n. 600/1973 e sull'onere di allegazione a carico dell'ente accertatore quando la motivazione fa riferimento ad altro atto.

La decisione

La Corte d'Appello Tributaria ha ritenuto infondato il motivo. Ha stabilito che l'onere di allegazione dell'atto richiamato sussiste solo quando la motivazione per relationem riguarda un atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente; se il contribuente ha piena contezza o disponibilità dell'atto richiamato, l'allegazione non è necessaria e la mancata allegazione non determina automaticamente la nullità assoluta. Per il caso concreto, i giudici hanno accertato che il contribuente era a conoscenza dell'atto richiamato e hanno confermato la legittimità e la fondatezza degli accertamenti operati dall'ente.

Norme richiamate

• D.P.R. 600/1973, art. 42, co. 2

  Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama

  L'obbligo di allegazione opera soltanto quando l'atto richiamato non è noto al contribuente; non è necessario allegare l'atto se il contenuto essenziale è riprodotto nell'atto impositivo o se il contribuente ha conoscenza/disponibilità dell'atto.

• Cass. 9323/2017

  Giurisprudenza di legittimità favorevole al principio che la mancata allegazione non comporta automaticamente nullità se il contribuente è a conoscenza dell'atto richiamato o se il contenuto essenziale è riprodotto.

• Cass. 24417/2018

  Conferma che la motivazione per relationem è ammissibile purché non privi il destinatario della possibilità di comprendere le ragioni del provvedimento.

• Cass. 32127/2018

  Riafferma il principio della centralità della conoscenza effettiva dell'atto richiamato rispetto alla sola forma dell'allegazione.

• Cass. 5645/2020

  Sottolinea che l'assenza di allegazione non è automaticamente sanzionabile se non vi è pregiudizio concreto per il contribuente.

• Cass. 20157/2021

  Ulteriore conferma della necessità di valutare caso per caso l'effettiva conoscibilità dell'atto richiamato e l'eventuale riproduzione del suo contenuto essenziale.

Massime di principio

• La motivazione per relationem è valida se il contribuente conosce l'atto richiamato o se l'atto impositivo riproduce il contenuto essenziale dell'atto richiamato.
• L'obbligo di allegazione ai sensi dell'art. 42 co. 2 DPR 600/1973 scatta solo quando l'atto richiamato non è noto né ricevuto dal contribuente; in caso contrario la mancata allegazione non comporta automaticamente nullità assoluta.
• La nullità dell'atto per carenza di motivazione non è automatica: è necessario verificare il pregiudizio concreto subito dal contribuente e se la mancata allegazione abbia effettivamente impedito la comprensione delle ragioni dell'imposizione.
• In una situazione simile, il contribuente che contesta la mancata allegazione deve dimostrare di non aver avuto conoscenza dell'atto richiamato o di essere stato effettivamente pregiudicato dalla mancanza; diversamente l'ente non è obbligato ad allegare l'atto.
• Per l'ente accertatore è buona prassi riprodurre il contenuto essenziale dell'atto richiamato o allegarlo quando vi sia dubbio sulla conoscibilità da parte del contribuente, per evitare contestazioni formali che possano complicare l'efficacia dell'accertamento.