Sentenza del 12/04/2019 n. 10378 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate sosteneva che il contribuente dovesse rispondere in solido con il sostituto d’imposta per il mancato versamento delle ritenute d’acconto, anche se tali ritenute erano state effettivamente operate sul compenso. Secondo l’Amministrazione, la Commissione Tributaria Regionale aveva erroneamente escluso la responsabilità solidale applicando l’art. 35 del d.P.R. n. 602/1973. La Corte era chiamata a chiarire se, quando il sostituto opera la ritenuta ma non versa la somma, il sostituito sia obbligato in solido nella riscossione.

La decisione

La Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile per sopravvenuta carenza d’interesse, poiché l’Agenzia aveva rinunciato al ricorso dopo la relazione del giudice. Tuttavia, considerata la particolare importanza della questione, le Sezioni Unite hanno enunciato il principio di diritto nell’interesse della legge. È stato stabilito che, se il sostituto d’imposta ha operato le ritenute ma non le ha versate, il sostituito non è responsabile in solido in sede di riscossione. La solidarietà prevista dall’art. 35 del d.P.R. n. 602/1973 opera soltanto quando il sostituto non abbia effettuato le ritenute. Le spese di lite sono state integralmente compensate, anche in ragione del precedente contrasto giurisprudenziale.

Norme richiamate

• Art. 22 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Riconosce al sostituito il diritto di scomputare dall’imposta le ritenute d’acconto effettivamente operate dal sostituto. Tale diritto è coerente con l’esclusione di una responsabilità solidale del sostituito per il successivo mancato versamento da parte del sostituto.

• Art. 35 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  Prevede la responsabilità solidale del sostituito per il versamento dell’acconto soltanto quando il sostituto non abbia effettuato le ritenute. Se invece le ritenute sono state operate, ma non versate, il sostituito non è tenuto in solido in sede di riscossione.

• Art. 64, commi 1 e 2, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Distingue la posizione del sostituto da quella del sostituito. L’obbligo di effettuare e versare la ritenuta è un’obbligazione autonoma posta a carico del sostituto, collegata all’obbligo di rivalsa; il sostituito resta il soggetto passivo dell’imposta.

• Artt. 23 e seguenti del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Attribuiscono al sostituto d’imposta l’obbligo di effettuare e versare le ritenute, confermando che tale obbligazione non grava ordinariamente sul sostituito.

• Art. 1294 del codice civile

  È stato richiamato dall’orientamento precedente per sostenere l’esistenza di un’obbligazione solidale tra sostituto e sostituito. Le Sezioni Unite hanno però escluso che tale principio possa applicarsi automaticamente, poiché la disciplina tributaria configura l’obbligo di versamento della ritenuta come autonomo e posto a carico del sostituto.

• Art. 36-ter del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Disciplina il controllo formale delle dichiarazioni e costituisce il procedimento nell’ambito del quale era stata emessa la cartella di pagamento nei confronti del contribuente.

• Art. 390, comma 1, del codice di procedura civile

  La rinuncia al ricorso non ha avuto efficacia processuale perché intervenuta dopo la relazione del giudice incaricato.

• Art. 363, comma 3, del codice di procedura civile

  Ha consentito alla Corte di enunciare comunque il principio di diritto nell’interesse della legge, nonostante la dichiarazione d’inammissibilità del ricorso per sopravvenuta carenza d’interesse.

Massime di principio

• Quando il sostituto d’imposta ha effettivamente operato la ritenuta sul compenso, ma non l’ha successivamente versata all’Erario, il sostituito non può essere chiamato a rispondere in solido per quella somma.
• La prova dell’avvenuta ritenuta è decisiva: il contribuente dovrebbe conservare certificazioni, buste paga, fatture, prospetti contabili o altra documentazione che dimostri che il compenso è stato percepito al netto della ritenuta.
• La responsabilità solidale del sostituito prevista dall’art. 35 del d.P.R. n. 602/1973 riguarda la diversa situazione in cui il sostituto non abbia effettuato la ritenuta, non il semplice mancato versamento di una ritenuta già operata.
• L’obbligo del sostituto di versare la ritenuta è autonomo rispetto all’obbligo tributario del sostituito; l’inadempimento del sostituto non può trasformarsi automaticamente in un nuovo debito del contribuente che abbia già subito la ritenuta.
• Il diritto del sostituito a scomputare le ritenute operate è coerente con l’impossibilità di richiedergli nuovamente le stesse somme in sede di riscossione.
• La decisione riguarda specificamente la riscossione delle ritenute d’acconto e non esclude eventuali responsabilità del contribuente in fattispecie diverse, come l’omessa dichiarazione del reddito o l’assenza di prova dell’effettiva applicazione della ritenuta.