Sentenza del 27/05/2016 n. 10989 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava avvisi di accertamento IRES e IRAP per gli anni 2002-2004, emessi dopo una verifica della Guardia di Finanza, relativi alla mancata separata indicazione in dichiarazione dei costi derivanti da operazioni con fornitori residenti in Paesi a fiscalità privilegiata (cosiddetta black list). L'Agenzia delle Entrate ha contestato alla CTR di avere ritenuto sanabile tale omissione mediante dichiarazioni integrative presentate dalla società dopo l'inizio della verifica fiscale e di avere applicato soltanto la sanzione del 10% prevista dall'art. 8, comma 1, del D.Lgs. n. 471 del 1997.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto integralmente il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che, dopo l'inizio della verifica e la contestazione della violazione, non fosse più possibile sanare l'omessa separata indicazione mediante dichiarazione integrativa. Ha inoltre stabilito che l'omissione non costituisce una semplice correzione di errore dichiarativo, ma un intervento volto a costituire successivamente un requisito necessario per la deducibilità dei costi. La sentenza della CTR è stata cassata senza rinvio, con decisione nel merito, dichiarando dovute sia la sanzione prevista dall'art. 8, comma 1, sia quella prevista dall'art. 8, comma 3-bis, del D.Lgs. n. 471 del 1997. Le spese di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, commi 8 e 8-bis

  La dichiarazione integrativa può correggere errori od omissioni dichiarativi, ma non può essere utilizzata per creare ex novo, dopo l'omissione, un requisito sostanziale necessario per esercitare un diritto alla deduzione.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 8, comma 1

  Prevede la sanzione amministrativa, pari al 10% dei componenti negativi non indicati, per determinate violazioni relative alla dichiarazione dei redditi. Nel caso esaminato tale sanzione è stata ritenuta dovuta.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 8, comma 3-bis

  Prevede una specifica sanzione per l'omessa separata indicazione delle spese e degli altri componenti negativi relativi a operazioni con soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata. Per le violazioni anteriori alla legge n. 296 del 2006, tale sanzione si cumula con quella dell'art. 8, comma 1.

• Legge n. 296 del 2006, art. 1, commi 301-303

  Ha introdotto la disciplina sanzionatoria specifica per l'omessa separata indicazione dei costi relativi a operazioni con Paesi a fiscalità privilegiata, applicabile secondo le regole temporali individuate dalla Corte.

• Art. 384, comma 2, c.p.c.

  Consente alla Corte di cassazione, quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente la causa nel merito dopo avere cassato la sentenza impugnata.

Massime di principio

• Una dichiarazione integrativa presentata dopo l'inizio di accessi, ispezioni o verifiche fiscali, e comunque dopo la contestazione della violazione, normalmente non può sanare l'omessa indicazione di un requisito necessario per la deducibilità di un costo.
• Occorre distinguere la correzione di un errore materiale o formale, generalmente emendabile, dalla costituzione tardiva di un requisito sostanziale o documentale: solo la prima può essere normalmente regolarizzata con una dichiarazione integrativa.
• Per le violazioni relative a costi derivanti da operazioni con Paesi a fiscalità privilegiata, la mancata separata indicazione può comportare il cumulo di più sanzioni, secondo la disciplina vigente ratione temporis.
• La presentazione spontanea e tempestiva della dichiarazione integrativa, prima dell'avvio di controlli o contestazioni, è in linea generale più difendibile; dopo l'avvio della verifica, la possibilità di regolarizzazione può essere preclusa.
• In presenza di obblighi dichiarativi specifici, la verifica della corretta indicazione formale dei costi deve essere effettuata prima dell'invio della dichiarazione, perché la successiva integrazione potrebbe non recuperare il beneficio fiscale.