Risposta n. 64 del 9/11/2018

Recupero dell’IVA su credito insoluto e infruttuosità delle azioni esecutive

L’interpello riguarda un ente pubblico nazionale che ha maturato un credito verso una società debitrice, regolarmente fatturato e contabilizzato, ma rimasto insoluto nonostante numerosi tentativi di recupero. Il tema centrale è la possibilità di emettere una nota di variazione in diminuzione ai fini IVA, ex articolo 26 del DPR n. 633/1972, per recuperare l’imposta versata all’Erario ma non incassata.

Fattispecie concreta

L’istante aveva stipulato un contratto con BETA fino a una certa data, poi non rinnovato per mancata presentazione della documentazione richiesta e per gravi inadempienze nei pagamenti. Dopo vari solleciti e intimazioni rimasti senza riscontro, l’ente ha deciso di agire giudizialmente tramite Avvocatura distrettuale dello Stato.

Dalla documentazione integrativa emerge che:

• è stato ottenuto un primo decreto ingiuntivo ex articolo 633 c.p.c., poi non utilmente eseguibile per vizi della notifica;
• è stato richiesto un secondo decreto ingiuntivo, notificato a mezzo posta con esito di irreperibilità del destinatario;
• l’Avvocatura ha chiesto alla Guardia di finanza informazioni sulla situazione economico-finanziaria della società e sull’esistenza di cespiti aggredibili;
• la Guardia di finanza ha riscontrato una oggettiva illiquidità e incapienza patrimoniale, nonché l’assenza di beni immobili e mobili intestati in Italia;
• è stata esclusa la possibilità di avviare una procedura concorsuale per difetto dei requisiti dimensionali previsti dalla legge fallimentare.

L’istante ha quindi ritenuto sussistenti elementi certi e precisi di irrecuperabilità del credito e, in via contabile, ha prospettato anche la deducibilità della perdita su crediti ex articolo 101, comma 5, del TUIR, precisando tuttavia che la perdita non era ancora stata dedotta al momento della richiesta.

Quesito del contribuente

Il contribuente chiede se, in una situazione in cui ulteriori azioni esecutive sarebbero solo onerose e presumibilmente inutili, possa essere emessa una nota di variazione in diminuzione ai sensi dell’articolo 26 del DPR n. 633/1972 per recuperare l’IVA relativa ai corrispettivi non incassati.

Soluzione interpretativa prospettata

L’istante sostiene che il concetto di "procedura esecutiva infruttuosa" debba comprendere anche il caso in cui la situazione patrimoniale del debitore, oggettivamente incapiente e illiquida, renda inutile intraprendere l’esecuzione. A suo avviso, l’antieconomicità dell’azione di recupero, supportata da idonea documentazione, sarebbe sufficiente a giustificare la variazione in diminuzione. A sostegno richiama anche l’articolo 101, comma 5, del TUIR e la circolare n. 26/E del 1° agosto 2013 in materia di perdite su crediti.

Normativa richiamata

L’Agenzia richiama principalmente:

• l’articolo 26, comma 2, del DPR n. 633/1972, che consente la variazione in diminuzione quando l’operazione viene meno o il corrispettivo non è pagato a causa di procedure concorsuali o esecutive individuali rimaste infruttuose;
• l’articolo 26, comma 12, del medesimo DPR, introdotto dalla legge n. 208/2015, che definisce quando una procedura esecutiva individuale si considera in ogni caso infruttuosa:
  • pignoramento presso terzi senza beni o crediti pignorabili presso il terzo;
  • pignoramento di beni mobili con mancanza di beni, impossibilità di accesso al domicilio o irreperibilità del debitore;
  • asta deserta per tre volte con successiva decisione di interrompere la procedura per eccessiva onerosità.
• l’articolo 101, comma 5, del TUIR, richiamato dall’istante in tema di perdite su crediti.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

In linea generale, l’Agenzia ribadisce che il mancato pagamento del corrispettivo rileva ai fini della nota di variazione solo se il creditore abbia effettivamente esperito le azioni di recupero senza soddisfacimento. Inoltre, chiarisce che la semplice antieconomicità dell’avvio della procedura esecutiva non è, di per sé, sufficiente a consentire la variazione in diminuzione: la norma non fa riferimento a tale criterio e le regole sulle perdite su crediti ai fini delle imposte dirette non possono essere automaticamente estese all’IVA.

Tuttavia, nel caso concreto, l’Agenzia sottolinea che la valutazione va effettuata secondo le circostanze specifiche e nel rispetto del principio di proporzionalità e del criterio di diligenza. In particolare, valorizza il fatto che:

• l’istante ha svolto ripetuti tentativi di recupero, sia stragiudiziali sia giudiziali;
• il debitore è risultato irreperibile;
• la Guardia di finanza ha confermato l’assenza di beni mobili e immobili aggredibili;
• non è possibile la procedura concorsuale per difetto dei requisiti dimensionali.

Secondo l’Agenzia, questa situazione è assimilabile alle ipotesi di infruttuosità previste dall’articolo 26, comma 12, lettere a) e b), nelle quali l’esito infruttuoso è attestato da un organo terzo e non è rimesso alla mera valutazione del creditore. Di conseguenza, nel caso esaminato, è legittima l’emissione della nota di variazione in diminuzione per recuperare l’IVA addebitata a titolo di rivalsa.

Effetti sulla perdita su crediti

L’Agenzia conclude inoltre che la perdita su crediti deducibile ai sensi dell’articolo 101, comma 5, del TUIR dovrà essere imputata al netto dell’IVA recuperata tramite la variazione ex articolo 26 del DPR n. 633/1972. In sostanza, la componente IVA recuperata non potrà concorrere alla perdita fiscalmente deducibile come credito residuo.