Sentenza del 15/07/2020 n. 15008 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento per IRPEG, IRAP e IVA anno 2003. Questione centrale: rettifica della variazione in diminuzione dell'imponibile relativa al 95% dei dividendi distribuiti dalla controllata lussemburghese (XXXXX) s.a., fondata sull'assunto che la controllata avesse la sede effettiva in Italia (place of effective management), con conseguente tassazione in Italia. Contestazioni procedurali: nullita' dell'avviso per mancata esplicitazione delle osservazioni rese dalla societa' in sede di contraddittorio e mancata o insufficiente motivazione della sentenza della CTR circa la ricostruzione probatoria sulla residenza fiscale della societa' lussemburghese; censure anche in relazione all'applicazione del TUIR e della convenzione Italia-Lussemburgo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo (nullita' dell'avviso per mancata menzione delle osservazioni), ritenendo che la mancata esplicitazione nella motivazione non importa automaticamente nullita'. Ha invece accolto il secondo motivo ritenendo la motivazione della CTR apparente e insufficiente: la CTR ha affermato che la residenza fiscale di (XXXXX) s.a. era in Italia richiamando genericamente l'esame delle prove, senza indicare quali prove fossero state valutate e per quali ragioni tali prove giustificassero la conclusione. Per tale ragione la sentenza impugnata e' stata cassata e rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Toscana, in diversa composizione, per nuovo esame; gli altri motivi sono stati assorbiti; spese del giudizio di cassazione poste a carico della parte indicata nella decisione.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), articolo 12, comma 7

  La Corte conferma che l'omissione, nell'atto impositivo, di un'esplicita risposta alle osservazioni del contribuente non determina automaticamente la nullita' dell'avviso di accertamento; l'Amministrazione e' tenuta a valutare le osservazioni ma non a riferirne dettagliatamente la valutazione nell'atto.

• Legge 7 agosto 1990, n. 241, articolo 3 e articolo 21‑octies

  Richiamate nel quadro delle garanzie procedimentali e del contraddittorio; non ostano ai principi detti dalla Corte che richiede valutazione delle osservazioni, ma non formalizzazione dettagliata nella motivazione dell'atto amministrativo.

• DPR 29 settembre 1973, n. 600, articolo 42, commi 2 e 3

  Norme sul procedimento d'accertamento e sulle garanzie; usate per contestare la regolarita' formale dell'avviso. La Corte ha escluso la nullita' formale per la mancata espressa esposizione delle osservazioni del contribuente.

• DPR 29 settembre 1973, n. 600, articolo 39

  Richiamato per distinguere l'accertamento fondato su elementi diretti (art. 39) da altri meccanismi (es. studi di settore); la Corte sottolinea che la motivazione richiesta per l'accertamento basato su elementi specifici deve comunque essere adeguata.

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articoli 1, 36, 61

  Norme processuali tributarie richiamate nella censura di insufficiente motivazione della sentenza. La Corte accoglie il vizio basato sulla carenza motivazionale in applicazione dei principi di motivazione delle decisioni giurisdizionali.

• Codice di procedura civile, articolo 360, comma 1, nn. 3, 4, 5

  Fondamento delle doglianze di cassazione circa violazione di norme processuali e omessa o insufficiente motivazione; la Corte ha accolto il motivo fondato su apparente motivazione (n. 4) e rigettato quello relativo alla nullita' dell'atto amministrativo per omessa menzione delle osservazioni (n. 3).

• Costituzione, articolo 111, comma 6

  Richiamato in relazione al principio del giusto processo e alla necessita' di motivazione adeguata delle decisioni giudiziarie. La Corte ribadisce che la motivazione deve rendere percepibile il fondamento della decisione.

• DPR 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), articolo 87, comma 3

  Norma sostanziale sul criterio della residenza fiscale delle societa'. La corretta applicazione richiede accertamento probatorio sul 'place of effective management', che deve essere adeguatamente motivato in sede giudiziaria.

• Legge 14 agosto 1982, n. 747, articolo 2 (ratifica Convenzione Italia‑Lussemburgo)

  Convenzione richiamata per i principi di attribuzione della residenza fiscale; la Corte ha ritenuto che la corretta determinazione della residenza alla luce della convenzione richiede adeguata motivazione e specifica valutazione probatoria.

Massime di principio

• La mancata esplicita menzione, nell'atto di accertamento, delle osservazioni del contribuente non comporta automaticamente la nullita' dell'atto: occorre verificare se vi sia una lesione di diritti sostanziali o garanzie tale da impedire la produzione di effetti.
• Le decisioni giudiziali che determinano la residenza fiscale (place of effective management) devono contenere una motivazione chiara e specifica: il giudice deve indicare quali prove ha esaminato e perche' tali prove giustificano la conclusione sulla sede effettiva dell'amministrazione.
• Una motivazione meramente tautologica o il richiamo generico a 'prove in atti' e' insufficiente: la motivazione apparente e' viziata e puo' determinare la cassazione per insufficienza di spiegazione del percorso logico‑probatorio.
• In casi di disputa sulla residenza fiscale di societa' estere, e' essenziale che l'Amministrazione documenti e spieghi i fatti concreti (sede degli organi direttivi, luogo delle decisioni strategiche, documentazione operativa) che giustificano l'attribuzione della residenza in Italia.
• Se la pronuncia della commissione tributaria e' viziata da carenza motivazionale, la Corte di Cassazione tende a cassare e rinviare la causa per nuovo esame piuttosto che decidere nel merito, soprattutto quando la ricostruzione probatoria non e' percepibile.
• Difesa pratica: il contribuente dovrebbe curare il contraddittorio e documentare chiaramente la sede effettiva di direzione e le decisioni societarie, e in giudizio richiedere espressamente che la sentenza specifichi le prove esaminate e il loro valore probatorio.