Sentenza del 12/06/2023 n. 16652 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

AMA Spa aveva versato per errore IVA relativa a una fattura emessa il 29 aprile 2010 e richiese il rimborso (istanza del 12 luglio 2013) di Euro 2.727.272,37. La questione centrale era quale fosse il dies a quo per la decorrenza del termine biennale di decadenza previsto dal D.Lgs. n. 546/1992, art. 21, comma 2: la società sosteneva che il termine dovesse decorrere dalla dichiarazione annuale (30 settembre 2011), mentre l'Amministrazione e i giudici di merito hanno ritenuto che il termine cominciasse dalla liquidazione periodica mensile (16 maggio 2010) che aveva già evidenziato l'errato computo dell'IVA, indipendentemente dal successivo versamento materiale effettuato dalla capogruppo in regime di IVA di gruppo il 18 luglio 2011.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di AMA Spa. Ha confermato che, per i rimborsi IVA non disciplinati specificamente dal D.P.R. n. 633/1972, art. 30, si applica la disciplina residuale del D.Lgs. n. 546/1992, art. 21, comma 2, e che il termine biennale di decadenza decorre dal momento in cui il diritto al rimborso è concretamente esercitabile. Nel caso concreto i giudici hanno ritenuto che tale momento fosse la liquidazione periodica del 16 maggio 2010 che aveva mostrato l'errore, sicché l'istanza presentata il 12 luglio 2013 risultava tardiva. Nessuna statuizione sulle spese (l'Agenzia non aveva svolto difese).

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, comma 2

  la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non puo' essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si e' verificato il presupposto della restituzione

  Norma residuale applicabile alle domande di rimborso non disciplinate specificamente dalla normativa IVA: il termine biennale decorre dal pagamento se questo e' stato effettuato, altrimenti decorre dal giorno in cui si e' verificato il presupposto per la restituzione.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73

  Disciplina il regime opzionale della liquidazione IVA di gruppo: trasferisce alla controllante i saldi IVA delle controllate e attribuisce alla controllante la legittimazione al versamento o alla scelta tra rimborso o accredito; tuttavia, la Corte ha ritenuto che la liquidazione periodica della controllata che evidenziava l'errore costituisse momento in cui nasceva il diritto al rimborso, anche se il versamento materiale fu effettuato successivamente dalla capogruppo.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30 ter, comma 1

  Il soggetto passivo presenta la domanda di restituzione dell'imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di due anni dalla data del versamento della medesima ovvero, se successivo, dal giorno in cui si e' verificato il presupposto per la restituzione

  Introduce, in tema di rimborsi anomali IVA, la medesima logica di decorrenza biennale dal versamento o, se successivo, dal presupposto; la Corte l'ha citata a sostegno dell'idea che il versamento materiale è normalmente il dies a quo, salvo che il presupposto si verifichi dopo.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 206

  "Ogni soggetto passivo che è debitore dell'imposta deve pagare l'importo netto dell'IVA al momento della presentazione della dichiarazione IVA prevista dall'art. 250. Gli Stati membri possono tuttavia stabilire un'altra scadenza per il pagamento di questo importo o riscuotere acconti provvisori."

  La direttiva autorizza gli Stati membri a prevedere scadenze diverse per il pagamento dell'IVA; la Corte ha ritenuto che questa norma non imponga automaticamente che il momento rilevante per il diritto al rimborso sia la dichiarazione annuale, lasciando spazio alla disciplina nazionale e alla constatabilità dell'errore già in sede di liquidazione periodica.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38

  Norma richiamata quale esempio di disciplina speciale per la ripetizione di pagamenti indebitamente effettuati (principio applicato analogicamente in altre fattispecie): stabilisce termini di decadenza per le istanze di rimborso in materia di imposte dirette (decorrenza dai singoli versamenti quando l'errore esiste sin dall'origine).

• Art. 2935 c.c.

  Principio civile sul decorso dei termini di prescrizione: citato dalla giurisprudenza come parametro interpretativo per l'immediatezza del diritto alla ripetizione quando l'errore esiste sin dall'origine.

Massime di principio

• Se il rimborso IVA non rientra nelle ipotesi specifiche previste dal D.P.R. n. 633/1972, art. 30, si applica la norma residuale del D.Lgs. n. 546/1992, art. 21: domanda di restituzione entro due anni dal pagamento o, se successivo, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione.
• Quando l'errore che giustifica il rimborso è già verificabile all'atto della liquidazione periodica (mese/trimestre), il diritto al rimborso sorge in quel momento e il termine biennale decorre da tale data, anche se il versamento materiale avvenga successivamente per effetto di un regime di IVA di gruppo.
• Se invece il diritto al rimborso nasce solo in un momento successivo (es. consolidazione solo in sede di dichiarazione annuale, beneficio fiscale sopravvenuto, pronuncia giurisdizionale o norma comunitaria attuata tardivamente), il termine biennale decorre dal giorno in cui il presupposto della restituzione si è verificato.
• Nel regime di IVA di gruppo va valutato se il credito o debito interessato sia confluito nella dichiarazione di gruppo: se l'errore era già identificabile nella liquidazione della controllata, ciò può costituire il momento utile per far decorrere la decadenza, a prescindere dal versamento effettuato dalla controllante.
• La decorrenza del termine è rilevabile d'ufficio in sede di gravame e di legittimità: i termini di decadenza sono per ragioni di interesse pubblico e non possono essere derubricati dalla parte né dall'Amministrazione.
• Eccezioni alla decorrenza dal pagamento possono sussistere in presenza di fatti oggettivi indipendenti dal contribuente (es. condotte dell'Amministrazione, pronunce comunitarie incondizionate) che possono rendere differente il dies a quo; tali circostanze vanno però specificamente dimostrate.