Sentenza del 10/12/2019 n. 1784 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La contribuente ha impugnato gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2005-2010, con recuperi IRES, IRAP e, per alcune annualità, IVA, oltre sanzioni. Gli accertamenti traevano origine da un PVC dell’Ufficio Antifrode, collegato a un’indagine penale su una presunta frode per ottenere contributi pubblici all’editoria. L’Amministrazione contestava costi indebitamente dedotti, fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, sovrafatturazioni e costi direttamente sostenuti per realizzare il reato. La contribuente ha dedotto, tra l’altro, decadenza dell’Ufficio per mancato o illegittimo raddoppio dei termini, violazione del diritto di informazione sulle ragioni della verifica, incompetenza della Direzione regionale, carenza di potere del funzionario autorizzante, violazione del principio di proporzionalità, omessa allegazione degli atti penali e difetto di motivazione e istruttoria.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha riunito gli appelli e ha rigettato tutti gli appelli principali della contribuente, confermando sostanzialmente i recuperi fiscali relativi a IRES, IVA e costi indeducibili. Ha ritenuto applicabile il raddoppio dei termini, poiché era sufficiente l’esistenza dell’obbligo di denuncia per reati tributari, anche se la denuncia era stata presentata successivamente alla notifica dell’accertamento o il reato era prescritto. Ha inoltre ritenuto legittimi l’accesso e la verifica, i poteri della Direzione regionale e l’utilizzo degli elementi derivanti dall’indagine penale, purché il PVC contenesse una motivazione dettagliata e gli elementi essenziali. Per gli anni 2005-2008 l’Agenzia ha rinunciato agli appelli incidentali sull’IRAP, con conseguente cessazione della materia del contendere. Per gli anni 2009-2010, invece, gli appelli incidentali dell’Agenzia sull’IRAP sono stati accolti, perché gli avvisi erano stati notificati entro il termine ordinario, anche senza raddoppio. L’Agenzia ha visto rigettata la restante parte dell’appello incidentale. La contribuente è stata condannata a rimborsare i quattro quinti delle spese del grado, liquidati in 10.000 euro.

Norme richiamate

• Art. 43 D.P.R. 600/1973

  Termini per l'accertamento delle imposte sui redditi e relativo raddoppio in presenza di violazioni comportanti obbligo di denuncia penale

  Per gli avvisi soggetti alla disciplina previgente, il termine raddoppiato opera automaticamente quando sussiste l’obbligo di denuncia per un reato tributario, senza che sia necessario dimostrare l’effettiva tempestiva presentazione della denuncia o la successiva condanna. Non si tratta di una proroga di un termine già scaduto, ma dell’applicazione di un termine legale alternativo più lungo.

• Art. 57 D.P.R. 633/1972

  Termini per l'accertamento dell'IVA

  La disciplina dei termini IVA è stata considerata insieme a quella dell’accertamento delle imposte sui redditi, con applicazione del raddoppio nei casi previsti dalla normativa vigente ratione temporis.

• Art. 12, comma 2, Legge 212/2000

  Quando viene iniziata la verifica, il contribuente ha diritto di essere informato delle ragioni che l'abbiano giustificata e dell'oggetto che la riguarda

  L’Amministrazione non è tenuta a comunicare preventivamente ogni dettaglio dell’oggetto della verifica; è sufficiente che le ragioni siano conoscibili e che l’attività rispetti le garanzie previste. L’eventuale violazione non comporta automaticamente l’invalidità dell’accertamento, soprattutto in assenza di un concreto pregiudizio difensivo.

• Art. 52 D.P.R. 633/1972

  Accessi, ispezioni e verifiche

  L’accesso presso i locali dell’impresa è legittimo quando rientra nei poteri istruttori dell’Amministrazione e non richiede necessariamente il previo esperimento di strumenti meno invasivi, come questionari o richieste documentali.

• Art. 33 D.P.R. 600/1973

  Rinvio ai poteri di accesso e verifica previsti dalla disciplina IVA

  La norma consente di applicare ai controlli sulle imposte dirette i poteri di accesso e verifica previsti dall’art. 52 del D.P.R. 633/1972.

• Art. 8, commi 1 e 2, D.L. 16/2012

  Disciplina dei costi e delle spese direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo

  Il comma 1 riguarda i costi direttamente utilizzati per realizzare un reato; il comma 2 non costituisce una generale regola di favore per ogni contestazione di costi relativi a operazioni inesistenti. Quando il recupero dipende dall’inesistenza oggettiva delle operazioni, il contribuente deve provare l’effettività dei servizi e, se invoca il comma 2, la riferibilità dei ricavi ai costi contestati.

• Art. 640-bis Codice penale

  Truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche

  I costi direttamente sostenuti per predisporre o rendere possibile la frode finalizzata all’ottenimento di contributi pubblici possono essere considerati indeducibili secondo la disciplina dei costi da reato.

• Art. 24 e 25 D.Lgs. 446/1997

  Accertamento e riscossione dell’IRAP

  Il rinvio alle procedure di accertamento delle imposte sui redditi non ha impedito, per le annualità 2009-2010, di considerare tempestivi gli avvisi notificati entro il termine ordinario. Per le annualità 2005-2008 la questione IRAP si è chiusa per rinuncia dell’Agenzia.

• Art. 66, comma 3, D.Lgs. 300/1999

  Organizzazione dell’Agenzia delle Entrate

  La norma costituisce la base delle disposizioni organizzative che attribuiscono alle Direzioni regionali funzioni di coordinamento e attività istruttorie e di verifica.

• Art. 27, comma 13, D.L. 185/2008, convertito dalla Legge 2/2009

  Riparto delle competenze in materia di verifica fiscale

  Le Direzioni regionali possono svolgere direttamente accessi, ispezioni e verifiche, in particolare per soggetti o fenomeni di rilevanza economico-fiscale significativa, anche senza che ciò presupponga l’inerzia dell’ufficio territoriale.

• Art. 220 disposizioni di attuazione del Codice di procedura penale

  Obblighi in caso di emersione di indizi di reato nel corso di attività amministrative

  L’eventuale violazione della norma può incidere sulla formazione della prova nel procedimento penale, ma non comporta automaticamente l’inutilizzabilità degli elementi nel procedimento tributario, in assenza di una specifica regola tributaria di esclusione.

• Sentenza Corte costituzionale n. 247/2011

  Il raddoppio dei termini non costituisce una proroga di termini scaduti

  Il raddoppio è un termine legale autonomo e opera in presenza dell’obbligo obiettivo di denuncia per reati tributari; il giudice tributario può comunque verificare che l’obbligo di denuncia non sia stato utilizzato in modo meramente strumentale.

• Art. 1, comma 132, Legge 208/2015 e art. 2, comma 3, D.Lgs. 128/2015

  Regime transitorio delle modifiche al raddoppio dei termini

  Le modifiche successive non incidono sugli avvisi già notificati o sulle fattispecie coperte dal regime transitorio previgente, secondo la disciplina applicabile ratione temporis.

Massime di principio

• In materia di raddoppio dei termini, occorre individuare la disciplina vigente al momento dell’avviso e verificare se esistessero seri elementi tali da imporre una denuncia per un reato tributario. La denuncia tardiva, l’archiviazione o la prescrizione del reato non escludono necessariamente il raddoppio secondo la disciplina previgente.
• Un avviso motivato per relationem è valido quando riproduce o espone nel PVC e nell’atto impositivo gli elementi essenziali della ricostruzione e consente al contribuente di comprendere e contestare la pretesa. Non è sempre obbligatoria l’allegazione integrale di tutti gli atti penali o dei PVC relativi ad altri soggetti.
• Le eccezioni su autorizzazioni, deleghe e competenza degli uffici devono dimostrare un concreto vizio sostanziale e la sua incidenza sull’atto finale. Gli atti istruttori o preparatori sono generalmente riferibili all’ufficio quando risultano adottati nell’ambito delle sue competenze organizzative.
• Per contestare il recupero di costi per operazioni inesistenti o sovrafatturate non sono sufficienti affermazioni generiche: il contribuente deve produrre contratti, documentazione dell’attività svolta, prove dei pagamenti e dimostrazioni coerenti con la concreta prestazione.
• In presenza di società collegate, fatture incrociate, documenti extracontabili, e-mail e contratti collegati, l’Amministrazione può ricostruire una sovrafatturazione o una fittizietà delle operazioni mediante presunzioni gravi, precise e concordanti; spetta poi al contribuente fornire una spiegazione documentata e specifica.
• Il principio di proporzionalità non impedisce l’accesso presso i locali dell’impresa quando l’attività è ragionevolmente collegata a un controllo tributario complesso; la sproporzione deve essere manifesta e non può fondarsi soltanto sulla preferenza per strumenti istruttori meno invasivi.
• Per l’IRAP occorre distinguere tra applicabilità astratta delle regole sui termini e tempestività concreta dell’avviso: anche se il raddoppio non fosse applicabile, l’accertamento resta valido se notificato entro il termine ordinario.