Cassazione Penale, Sentenza n. 32130/2023 del 25/07/2023

Esito

La controversia

Milligan impugna l'ordinanza del Tribunale di Catanzaro che aveva confermato il sequestro probatorio disposto dal P.M. di Lamezia Terme su documentazione aziendale e dispositivi informatici della South East Aviation Services s.r.l., ritenuta pertinente a un presunto reato di omessa dichiarazione (art. 5 d.lgs. 74/2000) connesso all'ipotesi di una stabile organizzazione occulta di Ryanair in Italia. Il ricorso articolava quattro motivi: (1) illegittima configurazione del reato di omessa dichiarazione poiché le società coinvolte avrebbero presentato le dichiarazioni fiscali; (2) anche in ipotesi di transfer pricing o operazioni abusive, queste non integrerebbero reato penale ai sensi dell'art. 10-bis della L. 212/2000; (3) errore nella individuazione della competenza territoriale in favore di Lamezia Terme; (4) mancata pertinenzialità e proporzionalità del sequestro, sproporzionato e di tipo esplorativo, esteso a dispositivi personali di numerosi dipendenti e a periodi non pertinenti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi due motivi: ha ritenuto che l'art. 5 d.lgs. 74/2000 punisce la totale omissione della dichiarazione e non la mera incompletezza o l'indicazione parziale di elementi, e che dagli atti non emergeva che la South East Aviation Services s.r.l. avesse omesso di presentare le dichiarazioni nei periodi contestati (anzi risultano presentate per il periodo 2016-2019). Inoltre non sussistevano elementi per individuare un 'soggetto economico completamente sconosciuto al Fisco' distinto dalla SEAS. Per tali ragioni la Corte ha escluso la configurabilità del reato posto a base del sequestro, ha assorbito le questioni relative a pertinenzialità e proporzionalità e ha disposto l'annullamento senza rinvio dell'ordinanza e del decreto di sequestro. Ne sono seguiti il dissequestro e la restituzione dei beni e la trasmissione degli atti alla Procura di Lamezia Terme per l'esecuzione della decisione. Le questioni sulla competenza territoriale sono state invece ritenute non decisionali in questa sede.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 5

  "chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative a dette imposte, quando l'imposta evasa è superiore..."

  La Corte interpreta la norma come riferita alla totale omissione della dichiarazione (failure to file) e non alla presentazione di una dichiarazione incompleta o parziale; dunque l'art. 5 non punisce lacune o omissioni parziali all'interno della dichiarazione presentata.

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 4

  "indica in una delle dichiarazioni annuali elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo"

  L'art. 4 incrimina l'indicazione di elementi attivi inferiori ed è la fattispecie distinta che sanziona dichiarazioni incomplete/infondate; questo conferma che l'omessa dichiarazione (art. 5) riguarda invece il totale mancato invio.

• L. n. 212 del 2000, art. 10-bis (come modificato dal d.lgs. n. 158 del 2015)

  "le operazioni abusive non danno luogo a fatti punibili ai sensi delle leggi penali tributarie"

  La Corte rileva che operazioni abusive o tecniche di transfer pricing, se consistono in valutazioni o scelte di allocazione fiscale prive di sostanza economica ma non in operazioni inesistenti o simulate, non costituiscono di per sé reato penale tributario.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 1, comma 2

  "La dichiarazione è unica ... e deve contenere l'indicazione degli elementi attivi e passivi necessari per la determinazione degli imponibili"

  Si usa la nozione di 'dichiarazione' come documento unitario che deve riportare tutti gli elementi rilevanti; ciò rafforza la distinzione normativa tra omissione totale e dichiarazione incompleta.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  Regolamento sulle modalità di presentazione delle dichiarazioni che conferma la nozione unitaria della dichiarazione IVA e reddituale.

• Costituzione, artt. 13 e 14

  La Corte richiama il divieto di trasformare perquisizioni e sequestri in strumenti di ricerca indifferenziata di notizie di reato, per evitare ingiustificate intrusioni nella libertà personale e nella proprietà; occorre individuazione precisa del thema probandi.

• Codice di procedura penale - principi su sequestro probatorio e competenza (richiamo giurisprudenziale)

  La competenza territoriale del pubblico ministero nelle indagini non rende di per sé illegittimo il sequestro probatorio in questa sede; contestazioni di attribuzione tra uffici vanno gestite con gli strumenti previsti (es. art. 54-quater c.p.p.).

• Reg. esec. cod. proc. pen., art. 28

  La sentenza dispone la trasmissione degli atti alla Procura competente per l'esecuzione del dissequestro, in ottemperanza a tale norma regolamentare.

Massime di principio

• L'art. 5 d.lgs. 74/2000 punisce la totale omissione della dichiarazione; la presentazione di una dichiarazione incompleta o la mancata indicazione di quadri o voci interne non integra automaticamente il reato di omessa dichiarazione.
• Quando l'accusa sostiene l'esistenza di una 'stabile organizzazione occulta' o di un 'soggetto economico sconosciuto', occorre dimostrare che tale entità sia distinta dalla società formalmente esistente e che quest'ultima non abbia adempiuto agli obblighi dichiarativi; la coincidenza tra personale/strutture e la società formale indebolisce l'ipotesi di un soggetto autonomo non dichiarato.
• Le operazioni di transfer pricing o altre operazioni abusive, se riconducibili a valutazioni fiscali o a scelte di allocazione, non sono di per sé reato penale secondo l'art. 10-bis della L. 212/2000; per qualificare reato tributario serve la simulazione, l'inesistenza dell'operazione o condotte tipicamente penalmente rilevanti.
• I sequestri probatori devono essere circoscritti nella pertinenzialità e proporzionati rispetto alla fattispecie contestata: sequestri generalizzati di dispositivi personali e aziendali o su periodi non pertinenti rischiano l'annullamento se manca una precisa individuazione del reato e degli elementi di prova specifici.
• Le questioni di competenza territoriale nell'ambito delle indagini preliminari hanno valore organizzativo interno e, salvo specifiche eccezioni, non incidono automaticamente sulla validità del sequestro probatorio dinanzi alla Cassazione; le contestazioni di attribuzione vanno normalmente esperite con i rimedi previsti nel codice.
• Se dal riesame emerga che il reato posto a base del sequestro non è configurabile per difetto di fattispecie o di elementi, la Corte di cassazione può annullare senza rinvio e disporre il dissequestro e la restituzione dei beni.