Cassazione Civile, Ordinanza n. 20773/2023 del 18/07/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce dall’impugnazione di un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria aveva contestato al contribuente, professionista commercialista, maggiori redditi per l’anno 2005 ai fini IRPEF, IRAP e IVA, sulla base di indagini bancarie su conti correnti e libretti di deposito. La pretesa riguardava numerose movimentazioni ritenute non giustificate, tra versamenti e prelevamenti. Il giudice di appello aveva ritenuto legittima la notifica dell’atto, inammissibili alcune doglianze sulla motivazione e sugli studi di settore, e nel merito aveva considerato non adeguatamente provate diverse operazioni bancarie: in particolare, aveva valorizzato la mancanza di contratti aventi data certa per rapporti di finanziamento con società partecipate e aveva ritenuto insufficienti le dichiarazioni di terzi per i rapporti con persone fisiche. Il ricorrente proponeva otto motivi: 1) violazione delle norme sulle indagini bancarie e sull’onere della prova, sostenendo che, dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, la presunzione sui prelevamenti non vale per il lavoratore autonomo; 2) violazione delle norme sul contenuto della sentenza e dell’atto impositivo, deducendo l’obbligo di motivazione rafforzata e la nullità complessiva dell’atto; 3) violazione di varie norme processuali e tributarie per omessa pronuncia/motivazione su alcune operazioni; 4) e 5) contestazione della valutazione relativa a operazioni con società partecipate, con deduzione anche di omesso esame di documenti prodotti e del verbale di accertamento con adesione; 6), 7) e 8) contestazione della valutazione delle operazioni riferite a rapporti con persone fisiche, sostenendo il valore probatorio delle dichiarazioni rese da terzi e l’omesso esame della relativa documentazione.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, limitatamente ai prelevamenti effettuati dal professionista, affermando che dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014 è venuta meno l’equiparazione tra imprenditore e lavoratore autonomo quanto alla presunzione sui prelevamenti: per il professionista non opera l’inversione dell’onere probatorio sui prelevamenti, sicché era l’Amministrazione a dover dimostrare che essi fossero riferibili a operazioni imponibili. Sono stati rigettati o dichiarati inammissibili gli altri motivi: il secondo perché nuovo e comunque infondato quanto alla pretesa motivazione rafforzata; il terzo per genericità; il quarto e il quinto per i versamenti relativi a società partecipate, poiché la censura mirava a una rivalutazione del merito già compiuta dalla CTR; il sesto, il settimo e l’ottavo, per i rapporti con persone fisiche, perché le dichiarazioni dei terzi costituiscono elemento liberamente valutabile e, nella specie, la censura tendeva ancora a ottenere un nuovo esame del merito. La sentenza impugnata è stata cassata in relazione al solo motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La presunzione bancaria sui movimenti di conto corrente vale per i versamenti del professionista, che deve provarne analiticamente l’estraneità ai fatti imponibili; dopo Corte cost. n. 228/2014 non si applica ai prelevamenti del lavoratore autonomo.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Consente l’accertamento induttivo in presenza di inattendibilità delle scritture contabili.

• art. 51, comma 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato come norma sulle indagini bancarie in materia IVA.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato dai motivi del ricorrente sul contenuto/motivazione dell’avviso, ma la censura è stata ritenuta inammissibile o nuova.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di riparto dell’onere della prova nelle movimentazioni bancarie.

• artt. 2727, 2728, 2729 c.c.

  Richiamati a sostegno della disciplina delle presunzioni e della prova indiziaria.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  Richiamati per contestare la valutazione delle prove, ma le censure sono state ritenute inammissibili perché dirette a ottenere una nuova valutazione di merito.

• artt. 112 e 132 c.p.c.

  Richiamati nel motivo sulla pretesa omissione di pronuncia e difetto di motivazione; la censura è stata dichiarata inammissibile.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Usato per i motivi di violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  Usato per il motivo di nullità della sentenza/violazione del dovere di pronuncia.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  Usato per i motivi di omesso esame di fatti decisivi; le doglianze sono state respinte o dichiarate inammissibili per richiesta di rivalutazione del merito.

• art. 3 l. 7 agosto 1990, n. 241

  Richiamato nel motivo sulla motivazione dell’atto amministrativo.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato nel motivo sulla motivazione dell’atto impositivo.

• artt. 24 e 53 Cost.

  Richiamati a sostegno delle censure difensive sulla tutela del contribuente e sulla capacità contributiva.

• art. 97 Cost.

  Richiamato nel motivo sull’assetto dell’azione amministrativa e della prova.

• art. 2 Cost.

  Richiamato nel motivo relativo al valore delle prove e alla tutela del contribuente.

• art. 391-bis e ss. c.p.p.

  Richiamati per le dichiarazioni rese da terzi in ambito penale, ritenute comunque liberamente valutabili dal giudice tributario.

Massime di principio

• Nell’accertamento bancario a carico di un lavoratore autonomo, la presunzione legale opera per i versamenti non giustificati, imponendo al contribuente una prova analitica della loro estraneità a fatti imponibili; non opera invece, dopo Corte cost. n. 228/2014, la presunzione sui prelevamenti.
• Quando la pretesa fiscale si fonda su indagini bancarie e il contribuente deduce giustificazioni legate a rapporti di finanziamento o a restituzioni di somme, la prova deve essere specifica e documentale; il giudice di merito può valorizzare la mancanza di contratti con data certa e la frammentazione delle operazioni come indizi sfavorevoli.
• Le dichiarazioni rese da terzi, anche se formate in altro procedimento o in sede penale, costituiscono elementi indiziari liberamente valutabili dal giudice tributario e non vincolano automaticamente l’esito della lite.
• Le censure di legittimità che mirano a ottenere una nuova valutazione del materiale probatorio o una diversa lettura delle singole movimentazioni bancarie sono inammissibili, perché la selezione e ponderazione delle prove appartiene al giudice di merito.
• La pretesa di una motivazione rafforzata dell’avviso di accertamento non può essere dedotta in modo generico e, nel caso di accertamento "a tavolino" in materia di imposte dirette, non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo con correlata motivazione rafforzata.

Come è indicizzato