Sentenza del 22/01/2020 n. 1291 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva emesso un avviso di accertamento IVA per il 2002 contestando l'indebita utilizzazione in compensazione di un credito IVA ritenuto fraudolentemente creato da Q. s.a.s. e ceduto all'interno del gruppo; la contribuente aveva ottenuto in primo grado l'annullamento dell'avviso per decadenza dei termini e la CTR Lombardia aveva confermato l'annullamento ritenendo assente il presupposto per il raddoppio dei termini (perché la denuncia penale non sarebbe stata presentata entro il termine ordinario). L'Agenzia ha impugnato in Cassazione la parte della sentenza che aveva escluso il raddoppio dei termini.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo del ricorso (relativo alla presunta novità dell'eccezione sollevata dalla contribuente in appello) e ha accolto il secondo motivo, rilevando che, secondo la disciplina applicabile al caso (regime transitorio), il raddoppio dei termini per l'accertamento si verifica quando sussistono fatti che comportano l'obbligo di denuncia penale ai sensi dell'art. 331 c.p.p., indipendentemente dalla effettiva presentazione della denuncia entro il termine ordinario. La sentenza impugnata è cassata con rinvio alla CTR Lombardia in diversa composizione anche per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57, comma 3

  Prevede il raddoppio dei termini ordinari di decadenza per l'accertamento IVA in presenza di violazioni rilevanti penalmente; la Corte ha chiarito che, nel regime applicabile al caso, il raddoppio scatta quando sussistono fatti che impongono l'obbligo di denuncia ai sensi dell'art.331 c.p.p., indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43

  Norma analoga in materia di imposte dirette: il raddoppio dei termini per l'accertamento deriva dalla sussistenza di fatti integranti l'obbligo di denuncia; la decadenza è eccezione che il contribuente può far valere e sull'Amministrazione grava l'onere di dimostrare il rispetto del termine o dei presupposti del raddoppio.

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37, commi 24-26

  Ha introdotto il raddoppio dei termini per le violazioni tributariamente rilevanti (anche in IVA) e stabilito che il raddoppio si applica ai periodi d'imposta per i quali, alla data di entrata in vigore del decreto, siano ancora pendenti i termini ordinari per l'accertamento (applicazione anche a periodi anteriori quando ricorrono le condizioni transitorie).

• D.Lgs. 5 agosto 2015, n. 128, art. 2

  Ha circoscritto il raddoppio dei termini prevedendo che si applichi solo se la denuncia è effettivamente presentata e trasmessa all'autorità giudiziaria entro il termine ordinario; tuttavia è previsto un salvaguardia/transitorio che esclude l'applicazione della nuova regola alle violazioni constatate in atti notificati prima del 2 settembre 2015 e seguite da notifiche di atti impositivi entro il 31 dicembre 2015.

• L. 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1, comma 132

  Ha modificato/ridotto l'ambito del raddoppio dei termini (introducendo condizioni più restrittive), ma il regime transitorio salvaguarda gli effetti degli avvisi di accertamento notificati entro le date previste, per cui le notifiche anteriori rimangono disciplinate dal regime previgente.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57

  Stabilisce il divieto di proporre in appello nuove eccezioni in senso stretto; la giurisprudenza e la stessa Corte hanno però distinto tra eccezioni in senso proprio (es. decadenza) e mere difese o contestazioni dei fatti costitutivi, consentendo la deducibilità di queste ultime in appello. Nel caso la Corte ha ritenuto che le nuove argomentazioni in appello non ampliassero indebitamente il thema decidendum.

• Art. 331 cod. proc. pen. (obbligo di denuncia)

  È la norma penale che individua i reati la cui constatazione impone all'amministrazione l'obbligo di denuncia: la Corte ha ritenuto che ai fini del raddoppio dei termini tributari rilevi la presenza dei fatti che generano tale obbligo, non l'effettiva tempestiva presentazione della denuncia.

Massime di principio

• L'eccezione di decadenza dalla potestà impositiva (termine decadenziale) è un'eccezione 'in senso proprio' che il contribuente può sollevare e non è considerata nuova se si limita a sviluppare argomentazioni e fatti già dedotti in primo grado; l'Amministrazione deve provare di aver rispettato i termini o di essersi trovata nei presupposti per il raddoppio.
• Per il regime transitorio applicabile agli atti notificati prima delle modifiche legislative (es. prima del 2/9/2015 e con atti notificati entro il 31/12/2015) il raddoppio dei termini opera quando sussistono fatti che impongono l'obbligo di denuncia penale ai sensi dell'art.331 c.p.p., indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia entro il termine ordinario.
• Le modifiche legislative successive (D.Lgs. 128/2015, L. 208/2015) possono restringere il campo di applicazione del raddoppio, ma occorre verificare attentamente le clausole di salvaguardia e le date di notifica degli atti per stabilire quale regime si applichi.
• In fase di impugnazione tributaria è lecito sviluppare in appello motivazioni e fatti che approfondiscano le ragioni dedotte in primo grado; invece nuove eccezioni sostanziali, non riconducibili al thema decidendum, possono essere escluse.
• Prassi operativa consigliata: documentare e contestare tempestivamente ogni elemento relativo ai termini e alle date di notifica; se si deduce il raddoppio dei termini contestare in modo preciso l'esistenza (o meno) dei fatti che avrebbero imposto l'obbligo di denuncia e chiedere che l'Amministrazione provi l'adempimento di tale obbligo nei termini rilevanti.