Sentenza del 10/01/2024 n. 992 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Ufficio contestava che la holding svizzera operasse in Italia tramite una stabile organizzazione occulta, costituita dalla società italiana commissionaria e dalla società PO con sede a Malta, e dunque che i ricavi derivanti dalla commercializzazione in Italia dovessero essere imputati e tassati in capo alla holding. L'accertamento si fondava su elementi quali il controllo totale della holding sulla società italiana (partecipazione integrale, amministratori inviati, controllo operativo via e-mail), la mancanza di autonomia imprenditoriale della società italiana (agisce come commissionaria senza rischio d'impresa, prodotto e prezzo decisi dalla capogruppo), centralizzazione della tesoreria e compensazioni imposte, nonché sulla pianificazione fiscale e utilizzo di transfer pricing per allocare utili a soggetti soggetti a regimi fiscali privilegiati. L'Ufficio chiedeva inoltre il raddoppio dei termini d'accertamento per presenza di seri indizi di reato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Erario. Ha ritenuto fondato il primo motivo relativo all'erronea applicazione retroattiva della normativa sul raddoppio dei termini (D.Lgs. 128/2015 e successive modifiche), ma questo rilievo non ha determinato la cassazione della sentenza nel suo complesso perché gli altri due motivi proposti dall'Erario (che miravano a ritenere sussistente la stabile organizzazione in Italia sulla base della valutazione complessiva degli elementi fattuali e presuntivi) sono stati respinti. La Corte ha confermato che, secondo le risultanze di merito valorizzate dal giudice d'appello, mancavano i presupposti per qualificare la società italiana come stabile organizzazione della holding svizzera; la società italiana è stata qualificata come commissionaria indipendente la cui capacità contributiva è stata tassata in Italia, senza poter estendere l'imposizione alla holding. Conseguentemente il ricorso principale è rigettato, il ricorso incidentale è assorbito o improcedibile, e la ricorrente è condannata alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 22/12/1986 n. 917 (TUIR), articolo 162

  commi 6 e 7 (testo antecedente alle modifiche del 2017)

  Definizione interna della stabile organizzazione collegata alla nozione convenzionale: costituisce stabile organizzazione chi abitualmente conclude in nome dell'impresa contratti diversi dall'acquisto di beni; non costituisce SO il solo avvalersi di mediatori o commissionari indipendenti che agiscano nell'ambito della loro ordinaria attività.

• Convenzione Italia - Svizzera contro le doppie imposizioni, articolo 5, par. 5

  Prevede che non costituisca SO il fatto che l'impresa operi tramite un mediatore o commissionario indipendente, a condizione che questi agiscano in autonomia nell'ambito della loro ordinaria attività; trattato di rango primario da cui trarre interpretazione della nozione di stabile organizzazione.

• DPR 600/1973 articolo 43 e DPR 633/1972 articolo 57

  Norme che disciplinano i termini d'accertamento rispettivamente per IRPEF e IVA; il raddoppio dei termini è previsto in presenza di seri indizi di reato che impongano la denuncia, secondo la giurisprudenza consolidata.

• D.Lgs. 128/2015 articolo 2 e Legge 208/2015 (commi 130-132, art.1)

  Norme successive che hanno ridefinito condizioni per il raddoppio dei termini; la Corte ha affermato che l'applicazione retroattiva di tale disciplina agli avvisi notificati antecedentemente non è corretta, per via della disciplina transitoria e della giurisprudenza favorevole al raddoppio salvo violazione dei diritti fondamentali.

• Modello di Convenzione OCSE e commentario

  Rappresentano strumenti interpretativi ausiliari per la definizione di stabile organizzazione e per chiarire il rapporto tra norme interne e convenzionali; la giurisprudenza richiama il confronto con il modello OCSE.

• Codice di procedura civile articolo 360 (numeri 3 e 5)

  Parametri di censura in cassazione: violazione di legge (n.3) e omesso esame di punti decisivi (n.5). Cassazione ricorda i limiti del sindacato di legittimità sulle valutazioni di merito e i vincoli più stringenti per la censura della motivazione.

Massime di principio

• Per configurare una stabile organizzazione (SO) di una impresa non residente tramite una società locale occorre dimostrare, oltre al controllo di gruppo, che la presenza locale abbia autonomia e stabilità tali da poter concludere contratti in nome della casa madre o svolgere attività tipiche di una SO secondo art.162 TUIR e la convenzione OCSE; il semplice esercizio di direzione strategica, controllo societario, centralizzazione di tesoreria o imposizione di uniformità commerciale non è di per sé sufficiente.
• La qualificazione di una società come "commissionario o mediatore indipendente" esclude in genere la SO a patto che l'intermediario agisca nell'ambito della propria ordinaria attività e con autonomia imprenditoriale; la mancanza di rischio imprenditoriale o la percezione di dipendenza economica possono essere elementi rilevanti ma non determinanti se non corroborati da prove concrete che la casa madre concludeva direttamente gli affari in Italia.
• Le prove presumptizie e la ricostruzione economico-contabile (es. allocazione costi, transfer pricing, prospetti dell'Amministrazione) devono essere valutate nel loro complesso; il giudice del merito ha ampio potere di apprezzamento su tale materia e la Cassazione controlla che la motivazione sia logicamente coerente e conforme al diritto, non rivedendo il merito dei fatti.
• Il raddoppio dei termini d'accertamento per la presenza di seri indizi di reato segue regole temporali precise: eventuali novazioni legislative non possono essere applicate retroattivamente se ciò fosse incompatibile con la disciplina transitoria e i diritti del contribuente, come affermato dalla giurisprudenza.
• In situazioni similari l'Ufficio dovrebbe puntare su elementi probatori diretti e sulle prove che dimostrino la concreta capacità della casa madre di concludere contratti o di svolgere operazioni in Italia in modo abituale e non meramente strategico; viceversa il contribuente deve dimostrare l'autonomia economica e operativa della società locale, il rischio d'impresa sopportato e la reale modalità di conclusione degli affari.
• Contratti interni, clausole di foro (es. scelta di Zu), politiche di gruppo e centralizzazione amministrativa sono indicatori da valutare ma non risolutivi: la valutazione complessiva e sostanziale della concreta attività svolta è decisiva.