Cassazione Civile, Sentenza n. 36926/2022 del 16/12/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR che aveva confermato l'avviso di accertamento del Comune di Visciano per omesso pagamento IMU anno 2012 (complessivi € 43.897,00). La ricorrente sosteneva l'esenzione prevista dall'art. 7, comma 1, lett. i) d.lgs. n.504/1992 per immobili destinati ad attività assistenziali e didattiche svolte con modalità non commerciali. Contestava che la CTR non avesse considerato le autodichiarazioni (artt. 47 e 76 DPR 445/2000) e la modifica normativa introdotta dall'art. 91‑bis (inciso «con modalità non commerciali») nonché la possibilità di applicare l'esenzione in caso di utilizzazione mista degli immobili; in sostanza richiedeva il riconoscimento della natura non commerciale delle attività e/o la parziale esenzione delle porzioni non commerciali.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Primo motivo dichiarato inammissibile: le autodichiarazioni prodotte non hanno efficacia probatoria piena nel processo tributario (richiamato art. 7, comma 4, d.lgs. 546/1992) e la censura di omesso esame è preclusa anche per la «doppia conforme» (ragioni di merito identiche tra primo e secondo grado). Secondo motivo infondato: dopo l'introduzione dell'inciso «con modalità non commerciali» dall'art. 91‑bis, l'esenzione in presenza di utilizzazione mista richiede il nuovo accatastamento (procedura DOCFA) o, in mancanza, una dichiarazione secondo i decreti ministeriali (d.m. 200/2012 e modello approvato con d.m. 26.6.2014); in assenza di questi adempimenti il beneficio non è riconoscibile. Confermato quindi l'accertamento IMU; condanna della ricorrente alle spese di giudizio e all'ulteriore contributo unificato ove dovuto.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i)

  gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), ... destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive ...

  La norma prevede l'esenzione IMU per immobili destinati esclusivamente ad attività non commerciali; dopo la modifica introdotta dall'art. 91‑bis l'esenzione richiede effettiva "modalità non commerciali" e, in caso di utilizzazione mista, si applica solo alla porzione non commerciale previo accatastamento o dichiarazione formale.

• art. 91‑bis, comma 1, del d.l. n. 1/2012 conv. L. n. 27/2012

  introduce l'inciso «con modalità non commerciali» e prevede la tassazione limitata alla porzione utilizzata commercialmente in caso di destinazione mista

  Ha specificato che l'esenzione opera solo per attività svolte con modalità non commerciali e ha disciplinato la parziale tassazione degli immobili a destinazione mista, subordinando il riconoscimento alla procedura DOCFA o a dichiarazione secondo i decreti ministeriali.

• d.lgs. n. 23 del 2011, art. 9, comma 8

  Riferimento normativo sul quadro dichiarativo per l'IMU; richiamato nel contesto delle dichiarazioni che gli enti non commerciali devono presentare ai fini dell'imposizione.

• d.m. 19 novembre 2012 n. 209, artt. 3, 4 e 5

  Regole tecniche e procedurali connesse alla quantificazione e alla dichiarazione ai fini IMU per enti non commerciali e per la determinazione delle porzioni imponibili/non imponibili.

• d.m. n. 200 del 2012, art. 6 (Dichiarazione)

  Gli enti non commerciali presentano la dichiarazione di cui all'articolo 9, comma 6, del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, indicando distintamente gli immobili per i quali è dovuta l'IMU, anche a seguito dell'applicazione del comma 2 dell'articolo 91-bis ... La dichiarazione non è presentata negli anni in cui non vi sono variazioni.

  Stabilisce la modalità dichiarativa con cui gli enti non commerciali devono indicare gli immobili soggetti a IMU e le porzioni per le quali l'esenzione si applica in proporzione; la dichiarazione è requisito formale per il riconoscimento dell'esenzione/parziale esenzione.

• d.m. 26 giugno 2014, art. 1 (Approvazione del modello di dichiarazione)

  E' approvato, con le relative istruzioni, il modello di dichiarazione ... ai sensi dell'art. 91-bis ... a decorrere dall'anno di imposta 2012.

  Approvazione del modello operativo per rendere la dichiarazione prevista dall'art. 91‑bis; utile per adempiere al requisito formale richiesto per riconoscere l'esenzione.

• d.lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 4

  Rilevato dalla Corte per affermare che l'autodichiarazione del contribuente ha efficacia probatoria limitata nel processo tributario e non può sostituire mezzi di prova non ammessi (es. giuramento).

• DPR n. 445 del 2000, artt. 47 e 76

  Norme sulle autocertificazioni e sulle loro forme; nel processo tributario le autodichiarazioni richiamate dalla ricorrente non bastano a provare la non commercialità delle attività senza ulteriori riscontri formali o probatori.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1‑quater

  Norma richiamata in relazione al versamento del contributo unificato: la Corte ha dato atto delle condizioni per l'eventuale versamento dell'ulteriore importo da parte della ricorrente.

Massime di principio

• Le autodichiarazioni (artt. 47 e 76 DPR 445/2000) hanno efficacia probatoria fortemente limitata nel contenzioso tributario; il contribuente deve fornire elementi probatori idonei e formali per vincere l'accertamento.
• Dopo l'intervento dell'art. 91‑bis, l'esenzione IMU per enti non commerciali richiede che l'attività sia svolta "con modalità non commerciali"; in caso di utilizzazione mista l'esenzione si applica solo alla porzione non commerciale e necessita di nuovo accatastamento (DOCFA) o di dichiarazione secondo i decreti ministeriali.
• In mancanza degli adempimenti amministrativi/formali richiesti (DOCFA o dichiarazione secondo i modelli ministeriali) il giudice è legittimato a negare l'esenzione anche se il contribuente sostiene in fatto la non commercialità.
• La censura per omesso esame di documenti in Cassazione è ammissibile solo se si dimostra che il documento trascurato avrebbe sicuramente determinato decisione diversa; la 'doppia conforme' (motivazioni di primo e secondo grado coincidenti) limita ulteriormente il riesame in sede di legittimità.
• Precedenti favorevoli riferiti a periodi o regimi diversi (es. ICI) non sono automaticamente trasferibili se la disciplina normativa è cambiata; va sempre valutata la normativa vigente per l'anno di imposta contestato.
• Onere della prova: grava sul contribuente dimostrare non solo la natura effettiva dell'attività (non commerciale) ma anche di aver adempiuto agli obblighi dichiarativi/tecnici richiesti per ottenere l'esenzione.