Risposta n. 134 del 27/12/2018

Trattamento fiscale del reddito da lavoro dipendente di una ricercatrice EMBL

L’interpello riguarda il trattamento fiscale, ai fini della dichiarazione in Italia, dei redditi percepiti da una ricercatrice dell’European Molecular Biology Laboratory (EMBL) durante il periodo di lavoro nel Regno Unito nel 2017. La questione centrale è se talune trattenute operate sullo stipendio lordo possano essere sottratte dal reddito imponibile italiano oppure rilevino solo come oneri deducibili o detraibili.

Fattispecie e contesto

La contribuente dichiara di essere stata residente nel Regno Unito dal 01/01/2017 al 09/03/2017 e a Trieste dal 10/03/2017 al 31/12/2017. Durante la permanenza nel Regno Unito ha percepito un compenso lordo per attività di ricercatrice presso l’EMBL, dal quale sono stati detratti diversi importi: tassa interna, contributo sanitario, contributo pensione, assicurazione vita e assicurazione vita del coniuge.

La contribuente evidenzia che l’EMBL applica una "tassa interna" prevista dall’art. 15 dell’accordo del 26/07/1994 tra Governo del Regno Unito e EMBL. Tale prelievo sostituisce, per i salari dell’ente, l’income tax britannica, ma non ha natura di imposta sul reddito in senso proprio, essendo destinato al finanziamento del Laboratorio.

Quesito posto all’Agenzia

L’istante chiede se la tassa interna debba essere sottratta dalla remunerazione lorda ai fini della tassazione italiana, insieme alle trattenute per contributo sanitario, contributo pensione, assicurazione vita e assicurazione vita del coniuge. In sostanza, il dubbio riguarda la corretta determinazione del reddito imponibile in Italia e il trattamento di ciascuna trattenuta come possibile esclusione dal reddito, deduzione, detrazione o credito d’imposta.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

La contribuente ritiene che la tassa interna debba essere detratta dal salario lordo, insieme a contributo sanitario e contributo pensione. Sostiene che tassare in Italia lo stipendio al lordo di tale importo significherebbe assoggettare a imposta una somma che non ha natura reddituale, in contrasto con l’art. 53 Cost.

A suo avviso, poiché la tassa interna non è un’imposta sul reddito, non dovrebbe concorrere al credito d’imposta previsto dall’art. 24 della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Regno Unito. Inoltre, considera l’assicurazione vita un onere deducibile e ritiene che l’assicurazione vita del coniuge non sia riconoscibile perché il coniuge non è fiscalmente a carico.

Normativa e prassi richiamate dall’Agenzia

L’Agenzia richiama innanzitutto il principio secondo cui l’accertamento della residenza fiscale è questione di fatto e, come tale, non è oggetto di interpello ai sensi dell’art. 11 della legge n. 212 del 2000.

Per la residenza fiscale fa riferimento:

• all’art. 4, par. 1, della Convenzione Italia-Regno Unito, che collega la nozione di residente alla legislazione interna dello Stato;
• all’art. 2, comma 2, TUIR, secondo cui è residente in Italia chi per la maggior parte del periodo d’imposta è iscritto nell’anagrafe della popolazione residente oppure ha nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile;
• all’art. 3 TUIR, che per i residenti applica il principio della tassazione mondiale.

L’Agenzia richiama inoltre:

• l’art. 15 della Convenzione Italia-Regno Unito, sui redditi di lavoro subordinato;
• l’art. 24, par. 3, della Convenzione, sul metodo del credito per le imposte pagate nel Regno Unito;
• l’art. 165 TUIR, sul credito d’imposta per le imposte estere;
• l’art. 51, comma 2, lett. a), TUIR, sui contributi previdenziali e assistenziali esclusi dal reddito di lavoro dipendente;
• l’art. 10, comma 1, lett. e), TUIR, sui contributi previdenziali e assistenziali deducibili;
• l’art. 15 TUIR, in tema di detrazione per premi assicurativi sulla vita, nei limiti previsti.

Sono inoltre richiamate le circolari n. 17/E del 24 aprile 2015, n. 9/E del 2015, n. 326/1997 e n. 137/E del 15/05/1997.

Soluzione interpretativa dell’Agenzia sulla residenza e sulla tassazione del reddito

Sulla base dei dati forniti, l’Agenzia osserva che la contribuente deve essere considerata fiscalmente residente in Italia per il 2017, poiché i requisiti di residenza estera non risultano integrati per la maggior parte del periodo d’imposta.

Ne consegue l’applicazione del principio di tassazione mondiale: la contribuente deve assoggettare a imposizione in Italia tutti i redditi posseduti, indipendentemente dal luogo di produzione.

Per i redditi di lavoro subordinato prodotti nel Regno Unito si applica, in linea generale, l’imposizione concorrente prevista dalla Convenzione. Tuttavia, l’eventuale doppia imposizione si elimina attraverso il credito d’imposta di cui all’art. 24 della Convenzione e all’art. 165 TUIR, nei limiti delle imposte estere effettivamente riconoscibili.

Parere dell’Agenzia sulla "tassa interna"

L’Agenzia considera la tassa interna EMBL un prelievo che non ha natura di imposta sul reddito. Di conseguenza:

• non è accreditabile in Italia ai fini dell’art. 165 TUIR;
• non è accreditabile neppure ai fini dell’art. 24, par. 3, della Convenzione;
• non può essere scomputata dal reddito di lavoro dipendente prodotto e deve quindi essere inclusa nel reddito lordo da dichiarare in Italia.

In assenza di una specifica previsione interna o convenzionale che consenta di dedurre tale trattenuta, la tassa interna resta irrilevante come abbattimento del reddito imponibile italiano.

Parere dell’Agenzia su contributo pensione e contributo sanitario

Per i contributi trattenuti dall’EMBL a titolo di contributo pensione e contributo sanitario, l’Agenzia distingue due ipotesi.

Se tali importi sono riconducibili a contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge, essi non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente ai sensi dell’art. 51, comma 2, lett. a), TUIR. In tal caso il reddito va dichiarato al netto di tali oneri.

Se invece non ricorre tale presupposto, il contributo pensione e il contributo sanitario possono essere ricondotti, secondo la valutazione dell’Agenzia, agli oneri deducibili ex art. 10, comma 1, lett. e), TUIR, in quanto contributi previdenziali e assistenziali versati facoltativamente alla gestione della forma pensionistica obbligatoria di appartenenza.

Parere dell’Agenzia su assicurazione vita e assicurazione vita del coniuge

Con riferimento al contributo per assicurazione vita, l’Agenzia richiama la prassi secondo cui premi di assicurazione versati all’estero da un contribuente fiscalmente residente in Italia possono essere detraibili entro i limiti e alle condizioni previste dall’art. 15 TUIR. Pertanto, riconosce la detraibilità dell’importo trattenuto a tale titolo, se sussistono i requisiti di legge.

Diverso è il caso dell’assicurazione vita del coniuge: la detrazione spetta solo se l’onere è sostenuto nell’interesse di familiari fiscalmente a carico. Poiché la stessa contribuente afferma che il coniuge non è fiscalmente a carico, l’Agenzia esclude ogni beneficio fiscale per tale trattenuta.

Conclusioni operative

In sintesi, l’Agenzia conclude che:

• la contribuente è fiscalmente residente in Italia per il 2017;
• la tassa interna EMBL non è un’imposta estera sul reddito e va quindi assunta nel reddito lordo senza credito d’imposta;
• i contributi pensione e sanitario, se obbligatori per legge, non concorrono al reddito; in caso contrario possono essere dedotti nei limiti dell’art. 10 TUIR;
• l’assicurazione vita è potenzialmente detraibile nei limiti dell’art. 15 TUIR;
• l’assicurazione vita del coniuge non dà diritto ad alcuna agevolazione se il coniuge non è fiscalmente a carico.

L’esito complessivo è dunque sfavorevole alla tesi della contribuente solo con riguardo alla tassa interna, mentre per le altre trattenute l’ammissibilità dipende dalla loro qualificazione giuridico-fiscale concreta.