Sentenza del 09/09/2022 n. 26681 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Richiesta di rimborso della ritenuta alla fonte del 15% subita sui dividendi distribuiti dalla partecipata italiana Capitalia S.p.A. per gli anni 2005-2007. La ricorrente denunciava una discriminazione rispetto a società italiane, contraria al principio di libera circolazione dei capitali (art. 63 TFUE), perché i dividendi percepiti da società italiane erano assoggettati, per il regime interno di participation exemption, a un'imposizione effettiva dell'1,65% mentre a lei era stata applicata la ritenuta maggiorata prevista dalla normativa italiana mitigata dalla convenzione bilaterale, chiedendo in via principale il rimborso integrale e in via subordinata il rimborso al netto dell'1,65%.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi due motivi e ha riformato la sentenza impugnata. Ha affermato che la pronuncia della Corte di Giustizia UE nella causa C-540/07 (2009) impone la disapplicazione dell'art. 27, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973 quando esso determina un trattamento discriminatorio, anche se mitigato da convenzione bilaterale. Per i dividendi formatisi nel periodo 2005-2007 va dunque applicata la ritenuta ridotta pari all'1,65% (5% dell'aliquota IRES allora vigente) e non la misura del 15% operata in virtù della convenzione Italia-Paesi Bassi. Inoltre la prova richiesta per beneficiare del rimborso è l'assoggettabilità generale dell'entità alla tassazione nel paese di residenza (assoggettabilità), non l'effettivo pagamento di imposte. Decidendo nel merito la Cassazione ha accolto la domanda subordinata della ricorrente e ha condannato l'Agenzia delle entrate a rimborsare la somma di Euro 4.284.837,75 oltre interessi; ha liquidato le spese del giudizio di legittimità a carico dell'Agenzia e compensato le spese del merito.

Norme richiamate

• Trattato sul funzionamento dell'Unione Europea, art. 63 (libera circolazione dei capitali)

  Principio fondamentale che vieta trattamenti fiscali nazionali discriminatori che ostacolano la libera circolazione dei capitali; prevale sul diritto convenzionale e nazionale quando la normativa interna produce effetti discriminatori.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27, comma 3

  ritenuta alla fonte sui dividendi pagati a non residenti

  La disposizione interna che prevedeva una ritenuta più elevata per i dividendi verso non residenti è stata disapplicata nei casi in cui contrasti con il principio di libera circolazione dei capitali; la riduzione prevista da una convenzione bilaterale non elimina automaticamente la discriminazione.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27, comma 3-ter

  Norma introdotta successivamente (applicabile dal 1/1/2008) che ha allineato la ritenuta sui dividendi UE/SEE al regime interno; la Corte utilizza tale allineamento come parametro per ricostruire il trattamento corretto anche per i periodi anteriori quando la disapplicazione è necessaria.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 89, comma 2

  Regime interno di participation exemption che fa concorrere in imposizione solo il 5% del dividendo e determina per i dividendi domestici un'incidenza fiscale effettiva di circa l'1,65% (5% del 33% IRES ante modifiche).

• Convenzione contro le doppie imposizioni Italia-Paesi Bassi, art. 10, par. 2 lett. b)

  La convenzione può limitare la misura della ritenuta alla fonte (es. riduzione al 15%) ai fini della doppia imposizione, ma non può giustificare o sanare una discriminazione derivante dalla normativa interna rispetto al principio UE di libera circolazione dei capitali.

• Legge 24 dicembre 2007, n. 244, art. 1, commi 67 e 69

  Ha modificato la disciplina interna riducendo la ritenuta sui dividendi corrisposti a società UE al 1,375% con efficacia per il 2008 in avanti; la Corte segnala che la norma riflette l'obbligo di equiparazione imposto dal diritto UE.

• Circolare Agenzia delle entrate n. 32/E dell'8 luglio 2011

  Documento di prassi che riconosce il diritto ai rimborsi per i dividendi formatisi tra il 1/1/2004 e il 1/1/2008 applicando la ritenuta ridotta (1,65% per il periodo considerato) e fissa i criteri soggettivi e oggettivi per l'erogazione del rimborso (tra cui l'assoggettabilità generale a tassazione nel Paese di residenza).

• Sentenza Corte di Giustizia UE, C-540/07 Commissione c. Repubblica Italiana, 19/11/2009

  Ha dichiarato incompatibile con il Trattato il regime nazionale che applicava una ritenuta più elevata sui dividendi distribuiti a società stabilite in altri Stati membri rispetto a società residenti; è la fonte interpretativa che impone la disapplicazione della norma interna discriminatoria.

Massime di principio

• Il diritto dell'Unione (in particolare il divieto di discriminazione previsto dall'art. 63 TFUE) prevale sulla normativa interna e può imporre la disapplicazione di disposizioni nazionali che determinino un trattamento fiscale sfavorevole nei confronti di società residenti in altri Stati membri, anche se esiste una convenzione bilaterale che mitiga la ritenuta.
• Quando la normativa interna (ad es. la participation exemption) garantisce alle società residenti un trattamento fiscale più favorevole, le ritenute applicate ai percettori stabiliti in altri Stati membri devono essere adeguate per eliminare la disparità; per gli anni 2005-2007 l'adeguamento comporta l'applicazione della ritenuta ridotta dell'1,65%.
• Per ottenere il rimborso il contribuente non deve provare l'effettivo pagamento di imposte nel paese di residenza: è sufficiente dimostrare l'assoggettabilità generale alla tassazione nel paese di residenza (assoggettabilità 'potenziale'), salvo che l'amministrazione contesti specificamente la qualita' di beneficiario effettivo.
• La riduzione della ritenuta prevista da una convenzione contro le doppie imposizioni non è automaticamente idonea a eliminare la discriminazione se, nel paese di residenza, i dividendi non sono tassati o non lo sono a sufficienza per compensare la differenza tra trattamento interno e quello riservato ai non residenti.
• L'amministrazione finanziaria può regolamentare le istanze di rimborso (prassi), ma i criteri di ammissibilità devono rispettare l'interpretazione resa dalla Corte di Giustizia; in caso di contrasto la giurisprudenza UE e la relativa applicazione diretta prevalgono.