Cassazione Civile, Ordinanza n. 36478/2023 del 29/12/2023

Esito

La controversia

Un contribuente, svolgente attività di intermediario di commercio, aveva chiesto il rimborso dell'IRAP versata per gli anni 2009-2013, sostenendo di non essere soggetto al tributo per difetto di autonoma organizzazione e impugnando il silenzio-rifiuto dell'Ufficio. Il giudice di primo grado aveva accolto le sue ragioni; in appello l'Amministrazione finanziaria aveva dedotto, tra l'altro, la decadenza dall'istanza di rimborso per l'anno 2009 perché presentata oltre il termine di quarantotto mesi dal versamento, oltre a contestare nel merito l'assenza dei presupposti dell'autonoma organizzazione, richiamando l'entità dei beni strumentali e delle spese per servizi. La decisione di secondo grado aveva accolto solo in parte l'appello, ritenendo non ripetibili le somme già compensate e confermando per il resto la mancanza di autonoma organizzazione. In Cassazione l'Agenzia delle Entrate ha proposto due motivi: (1) violazione dell'art. 38 d.P.R. 602/1973 e dell'art. 57 d.lgs. 546/1992, sostenendo che l'eccezione di decadenza dal rimborso fosse rilevabile d'ufficio e quindi proponibile anche in appello; (2) violazione degli artt. 2 e 3 d.lgs. 446/1997, per avere il giudice di merito escluso l'IRAP senza un corretto accertamento in concreto dell'autonoma organizzazione, valorizzando in modo improprio il valore dei beni strumentali e le prestazioni di terzi.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi. Quanto al primo, ha richiamato il principio per cui la decadenza dal diritto al rimborso spettante al contribuente è deducibile anche per la prima volta in appello, poiché attiene a un termine posto nell'interesse dell'Amministrazione e non integra una nuova eccezione in senso precluso dall'art. 57 d.lgs. 546/1992. Ha inoltre ribadito che, per i versamenti diretti, il termine di decadenza ex art. 38 d.P.R. 602/1973 decorre dal singolo versamento indebito, quando il rimborso sia sin da subito astrattamente richiedibile. Quanto al secondo motivo, la Corte ha ritenuto non conforme ai principi di legittimità la motivazione della sentenza impugnata in tema di IRAP, osservando che per gli agenti/intermediari di commercio l'esclusione del tributo richiede la prova, gravante sul contribuente che chiede il rimborso, dell'assenza di autonoma organizzazione, da verificarsi in concreto e non mediante indici generici. Ne è seguita la cassazione con rinvio alla Corte di giustizia tributaria competente per nuovo esame.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  il termine di decadenza per la presentazione dell'istanza di rimborso delle imposte sui redditi in caso di versamenti diretti

  Il termine decorre, nei versamenti in acconto, dal singolo versamento quando l'importo risulti già allora non dovuto; decorre dal saldo solo se il diritto nasce da un'eccedenza valutabile soltanto al momento della determinazione finale del tributo.

• art. 57 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  preclude in appello esclusivamente le nuove eccezioni "in senso tecnico"

  Non impedisce all'Amministrazione di opporre in appello una decadenza del contribuente dal rimborso, né di formulare mere difese o eccezioni in senso improprio che non ampliino il thema decidendum.

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  La ricorrente ha denunciato errori di diritto sia sulla disciplina della decadenza dal rimborso sia sui presupposti impositivi dell'IRAP.

• art. 2, comma 1, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Richiamato quale norma che individua il presupposto dell'IRAP, verificato in relazione all'esercizio abituale di attività autonomamente organizzata.

• art. 3, comma 1, lett. c), d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Richiamato in relazione ai soggetti passivi IRAP e alla necessità di accertare in concreto l'autonoma organizzazione per le attività professionali e assimilate.

• art. 1 l. n. 204 del 1995

  È richiamato il principio, in tema di agenti di commercio, secondo cui l'attività è esclusa da IRAP solo se non autonomamente organizzata.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario, l'eccezione di decadenza dal diritto al rimborso del contribuente può essere dedotta anche in appello dall'Amministrazione finanziaria, perché non costituisce nuova eccezione in senso tecnico preclusa dall'art. 57 d.lgs. 546/1992.
• Per i versamenti diretti, il termine di decadenza ex art. 38 d.P.R. 602/1973 decorre dal momento del singolo pagamento indebito, salvo che il diritto al rimborso sorga solo all'esito di una successiva determinazione definitiva del tributo.
• In materia di IRAP, chi chiede il rimborso per assenza del presupposto impositivo deve provare la mancanza di autonoma organizzazione; il giudice deve accertare tale requisito in concreto, valutando le effettive modalità di svolgimento dell'attività e non solo indici astratti come l'entità dei beni strumentali o il ricorso a servizi esterni.
• Per gli agenti o intermediari di commercio, l'esclusione dall'IRAP non discende automaticamente dalla natura dell'attività, ma richiede la dimostrazione dell'assenza di un'organizzazione autonoma idonea a potenziare l'attività professionale.

Come è indicizzato