Cassazione Civile, Ordinanza n. 20591/2024 del 24/07/2024

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale che, riformando in parte la decisione di primo grado, aveva accolto l'appello della società contribuente su due riprese fiscali e aveva confermato solo la terza. La controversia riguardava un avviso di accertamento per IIDD, IVA e accessori relativo all'anno d'imposta 2015. Il primo rilievo concerneva costi e IVA relativi a prestazioni di facchinaggio fatturate da una cooperativa, ritenute dall'Ufficio mera interposizione illecita di manodopera e quindi fuori campo IVA, oltre che indeducibili; la CTR aveva ritenuto sufficiente, per escludere la somministrazione illecita, l'assenza di eterodirezione dei lavoratori. Il secondo rilievo riguardava compensi corrisposti agli amministratori sotto forma di consulenze professionali: l'Ufficio ne contestava la deducibilità e la detrazione IVA, sostenendo che si trattasse di compensi periodici non deliberati dall'assemblea dei soci. Il terzo rilievo, relativo a piccoli importi e rimborsi non documentati o non inerenti, non è stato oggetto di specifiche censure decisive in cassazione. L'Agenzia ha proposto quattro motivi: violazione degli artt. 29 d.lgs. 276/2003 e 1655 c.c. sul primo rilievo; violazione degli artt. 19 d.P.R. 633/1972 e 5, comma 3, d.lgs. 446/1997 sul secondo profilo, assorbita; nullità della motivazione per il difetto di motivazione ex art. 36 d.lgs. 546/1992 e art. 132 c.p.c. sul secondo rilievo; ulteriore violazione dell'art. 2389 c.c., assorbita. La controricorrente ha eccepito l'inammissibilità per asserita violazione dell'autosufficienza del ricorso.

La decisione

La Corte ha respinto l'eccezione di inammissibilità per autosufficienza, ritenendo che il ricorso contenesse una sufficiente sintesi dei fatti e della decisione impugnata. Ha poi accolto il primo motivo, affermando che, negli appalti labour intensive, la distinzione tra appalto genuino e somministrazione illecita non può basarsi solo sull'assenza di eterodirezione, ma richiede anche la verifica dell'assunzione del rischio d'impresa e dell'organizzazione dei mezzi da parte dell'appaltatore; nel caso di facchinaggio, la CTR non aveva valutato il necessario requisito del rischio. Ha quindi dichiarato assorbito il secondo motivo. Ha accolto anche il terzo motivo, ritenendo apparente la motivazione della CTR sulla deducibilità dei compensi agli amministratori corrisposti come consulenze, poiché la disciplina civilistica impone una preventiva determinazione assembleare del compenso e non consente di aggirare tale vincolo con contratti di consulenza privi della necessaria deliberazione. Anche il quarto motivo è stato assorbito. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia-Romagna in diversa composizione, per nuovo esame alla luce dei principi enunciati.

Norme richiamate

• art. 366, comma 1, n. 3), c.p.c.

  il ricorso non è inammissibile se consente la comprensione dei fatti essenziali e della decisione impugnata.

• art. 29 d.lgs. 276/2003

  l'appalto genuino si distingue dalla somministrazione di lavoro per organizzazione dei mezzi da parte dell'appaltatore, esercizio del potere organizzativo e direttivo e assunzione del rischio d'impresa.

• art. 1655 c.c.

  definisce l'appalto in relazione all'assunzione di un'opera o servizio con organizzazione di mezzi e assunzione del rischio da parte dell'appaltatore.

• artt. 1 e 3 d.P.R. 633/1972

  la somministrazione illecita di manodopera non integra una prestazione imponibile IVA.

• art. 19 d.P.R. 633/1972

  la detrazione IVA è esclusa se l'operazione sottostante è inesistente o non imponibile per illiceità dell'intermediazione.

• art. 5, comma 3, d.lgs. 446/1997

  i costi non sono deducibili se riferiti a operazioni prive di reale sostanza economica o giuridicamente invalide.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  la sentenza deve essere sorretta da motivazione effettiva e non apparente.

• art. 132 c.p.c.

  richiede la motivazione della sentenza; la sua mancanza o apparenza determina nullità.

• art. 2389 c.c.

  i compensi degli amministratori devono essere stabiliti secondo le forme e le competenze previste dalla legge e dallo statuto.

• art. 2364, comma 1, n. 3, c.c.

  l'assemblea ordinaria determina il compenso degli amministratori, salvo diversa previsione statutaria.

• art. 1418, comma 1, c.c.

  la violazione di norme imperative determina la nullità dell'atto o del contratto.

• art. 1423 c.c.

  la nullità non è suscettibile di convalida, salvo espressa previsione di legge.

Massime di principio

• Per qualificare un rapporto come appalto genuino, specie se ad alta intensità di manodopera, non basta l'assenza di eterodirezione dei lavoratori: occorre verificare cumulativamente l'autonoma organizzazione dell'appaltatore e l'assunzione del rischio d'impresa.
• Negli appalti c.d. labour intensive il requisito dell'organizzazione può attenuarsi sul piano dei mezzi, ma non viene meno la necessità di un'effettiva gestione autonoma della prestazione lavorativa e del relativo rischio imprenditoriale.
• Se il rapporto è in realtà una somministrazione illecita di manodopera, vengono meno i presupposti per la detrazione IVA e per la deduzione dei costi correlati, perché manca un'operazione fiscalmente riconoscibile come appalto genuino.
• I compensi degli amministratori di società di capitali sono deducibili solo se determinati preventivamente dall'assemblea dei soci o dallo statuto; non è consentito aggirare tale vincolo mediante la qualificazione del pagamento come consulenza professionale se la sostanza economico-giuridica è quella del compenso amministrativo.
• La delibera assembleare di approvazione del bilancio non vale, di regola, quale determinazione implicita del compenso degli amministratori, salvo che l'assemblea totalitaria abbia specificamente discusso e approvato la relativa proposta.
• La motivazione è apparente quando il giudice non affronta il vero snodo giuridico della controversia e si limita ad argomentazioni solo formalmente pertinenti ma non decisive rispetto alla norma applicabile.

Come è indicizzato