Sentenza del 27/05/2020 n. 9903 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Ufficio, a seguito di indagini bancarie e invio di questionario, aveva recuperato a tassazione versamenti sui conti correnti della ricorrente ritenendoli riconducibili a redditi non dichiarati (reddito imponibile accertato Euro 143.896,00). La contribuente contestava il difetto di motivazione dell'atto, la violazione delle garanzie dello Statuto del contribuente (L. 212/2000 artt. 10 e 12), il divieto di presunzione di secondo grado e deduceva che le somme erano giustificate con documentazione (estratti conto, dichiarazione giurata di terzi, delega, denuncia-querela) che avrebbero dovuto superare la presunzione legale derivante dalle indagini bancarie.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato alcuni motivi della ricorrente (tra cui quelli relativi alla motivazione formale dell'atto e all'applicabilità del termine dilatorio di 60 giorni), ma ha accolto i motivi con cui si denunciava l'inadeguata valutazione delle prove offerte dalla contribuente (motivi D ed E). Ha rilevato che la Commissione regionale non aveva compiuto una valutazione analitica e motivata del valore probatorio della documentazione e delle dichiarazioni extraprocessuali prodotte per giustificare le singole movimentazioni contestate. La Corte ha quindi cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame conforme ai principi indicati, demandando anche le spese di giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 32, comma 1, n. 2

  Stabilisce una presunzione legale (relativa) di disponibilità di maggior reddito dalle operazioni bancarie: i versamenti sui conti sono presunti riconducibili a proventi non dichiarati salvo prova contraria analitica fornita dal contribuente; i prelevamenti sono stati successivamente limitati dalla Corte cost. (v. sent. n.228/2014) ai titolari di reddito d'impresa.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 42

  Disciplina i requisiti di motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte ricorda che l'atto amministrativo deve consentire al contribuente di conoscere i presupposti della pretesa, ma l'impugnativa deve riportare parti dell'atto se si deduce specifico vizio di motivazione.

• Legge n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), articolo 12, commi 2 e 7

  Le garanzie procedimentali e il termine dilatorio di 60 giorni operano in caso di accessi, ispezioni e verifiche nei locali dove si esercita attività; non si applicano alle indagini svolte in ufficio mediante acquisizione di documentazione (es. indagini bancarie e questionario ex art. 32 DPR 600/1973).

• Legge n. 212 del 2000, articolo 10

  Rilevata dalla ricorrente in relazione ai diritti di difesa; la Corte ha comunque confermato che le garanzie più ampie non si estendono alle attività di verifica svolte esclusivamente in ufficio.

• Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 7

  Il divieto di prova testimoniale nel processo tributario riguarda l'assunzione di testimonianza con modalità contraddittorie ma non esclude l'utilizzo, come elementi indiziari, di dichiarazioni extraprocessuali (anche di terzi) richieste o prodotte nella fase amministrativa o difensiva.

• Codice civile, articolo 2697

  Principio dell'onere della prova: chi deduce fatti ha l'onere di provarli; nel contesto bancario il contribuente ha l'onere di superare la presunzione legale fornendo prove analitiche.

• Codice civile, articolo 2729

  Distinzione tra presunzione legale (che non richiede gravità, precisione e concordanza) e presunzione semplice; la Corte evidenzia che il divieto di 'presunzione di secondo grado' non si applica quando una presunzione legale è collegata ad altri elementi.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, articolo 67

  Norma richiamata in relazione alla qualificazione di talune componenti reddituali (menzionata nel ricorso); in generale riguarda le categorie di reddito rilevanti per l'imposizione.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 228 del 2014

  Ha limitato l'efficacia presuntiva dei prelevamenti bancari ai soli titolari di reddito d'impresa, mentre i versamenti conservano efficacia presuntiva nei confronti di tutti i contribuenti salvo prova contraria.

• Convenzione europea dei diritti dell'uomo, articolo 6; L. 4 agosto 1955, n. 848

  Richiamata per il principio del giusto processo e dell'uguaglianza delle armi: l'ammissione di elementi probatori extraprocessuali in favore della parte contribuente realizza il bilanciamento delle posizioni processuali.

Massime di principio

• Le risultanze delle indagini bancarie producono una presunzione legale che i versamenti siano riferibili a redditi non dichiarati; il contribuente può superare tale presunzione ma deve fornire prova analitica e circostanziata per ciascuna operazione contestata.
• Le dichiarazioni extraprocessuali e la documentazione prodotta dalla parte (es. dichiarazioni giurate di terzi, estratti conto, deleghe, denunce) possono essere utilizzate come elementi indiziari nel processo tributario e devono essere valutate dal giudice in maniera analitica e motivata.
• Il divieto di prova testimoniale nel processo tributario non esclude l'uso, a fini decisionali, di dichiarazioni rese in sede amministrativa o stragiudiziale; il giudice deve però esplicitare la valutazione del loro valore probatorio.
• Non esiste un divieto assoluto di 'presunzione di secondo grado' quando l'amministrazione utilizza una presunzione legale: la combinazione di presunzioni semplici con presunzioni di legge non è automaticamente vietata, ma richiede adeguata motivazione.
• Le garanzie procedurali e il termine dilatorio di 60 giorni previsti dallo Statuto del contribuente (L. 212/2000) si applicano alle verifiche che comportano accessi, ispezioni e verifiche in luogo; non si applicano agli accertamenti derivanti da indagini bancarie svolte in ufficio e dall'esame di documenti acquisiti dall'Amministrazione.
• Il giudice tributario è obbligato a verificare puntualmente l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente e a esplicitare nel dispositivo e nella motivazione il percorso logico con cui valuta ogni elemento probatorio; la mancata valutazione analitica può portare alla cassazione e al rinvio per nuovo esame.