Cassazione Civile, Ordinanza n. 26729/2023 del 18/09/2023

Esito

La controversia

L’Amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2007 recuperando a tassazione maggiori IRES, IRAP e IVA, oltre a sanzioni e accessori, in relazione a operazioni fatturate come soggettivamente inesistenti con una società ritenuta cartiera, nonché per la deducibilità di compensi all’amministratore e per la tassabilità di un finanziamento soci di euro 19.500. La CTR aveva confermato la decisione di primo grado che aveva escluso la soggettiva inesistenza delle operazioni, ritenuto non imponibile il finanziamento soci e legittimo il recupero del compenso amministratore. L’Agenzia ricorreva per cassazione con cinque motivi: omessa pronuncia e motivazione apparente della sentenza d’appello; violazione dell’art. 115 c.p.c. per avere la CTR fondato la decisione sulla supposta assenza di repliche sostanziali; violazione della norma sulla motivazione dell’avviso perché la CTR non avrebbe considerato i contenuti del p.v.c. richiamati nell’atto; violazione delle regole sul riparto dell’onere della prova nelle operazioni soggettivamente inesistenti; violazione delle norme sull’utilizzabilità in giudizio della delibera assembleare relativa al finanziamento soci, prodotta per la prima volta in appello. La società controricorrente eccepiva inoltre in via preliminare l’inammissibilità del ricorso e la formazione del giudicato interno su un capo relativo alla mancata allegazione del p.v.c., eccezioni poi respinte.

La decisione

La Corte ha accolto il terzo e il quarto motivo di ricorso, dichiarando assorbiti i primi due, e ha rigettato il quinto. Ha ritenuto errata la decisione della CTR sia quanto al riparto dell’onere probatorio nelle operazioni soggettivamente inesistenti, sia quanto alla ritenuta impossibilità di valutare il p.v.c. relativo alla cartiera per mancata allegazione integrale, poiché l’atto impositivo conteneva trascrizioni sufficienti e il diritto di difesa del contribuente non risultava compresso. Ha invece ritenuto infondato il motivo sul finanziamento soci, affermando che, in difetto di prova che la richiesta documentale fosse avvenuta in fase amministrativa con effetti preclusivi, era consentita la produzione in appello della delibera assembleare ex art. 58, comma 2, d.lgs. 546/1992. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR in diversa composizione anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4 c.p.c.

  Sono stati dedotti vizi di violazione di legge e di nullità della sentenza per omessa pronuncia, motivazione apparente e errori di sussunzione.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 546/1992

  Richiamato come parametro della motivazione della sentenza tributaria.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato a sostegno della censura di omessa pronuncia.

• art. 115 c.p.c.

  Invocato per contestare l’utilizzo da parte della CTR di fatti/prove ritenuti non correttamente valutati.

• art. 42, comma 2, d.P.R. 600/1973

  Richiamato in tema di motivazione dell’avviso di accertamento e contenuto dei verbali richiamati.

• art. 56, comma 5, d.P.R. 633/1972

  Richiamato in tema di motivazione dell’avviso IVA.

• art. 7, comma 1, L. 212/2000

  Richiamato in tema di obbligo di motivazione degli atti impositivi.

• art. 39 d.P.R. 600/1973

  Richiamato nel motivo relativo al riparto dell’onere della prova in materia tributaria.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per il riparto dell’onere probatorio.

• artt. 2727 e ss. c.c.

  Richiamati per la prova presuntiva nelle operazioni contestate.

• art. 32, comma 4, d.P.R. 600/1973

  Invocato per sostenere la preclusione alla produzione documentale non esibita in sede amministrativa.

• art. 57 d.lgs. 546/1992

  Richiamato sul divieto di nuove domande/eccezioni e sulla produzione documentale in appello.

• art. 58, comma 2, d.lgs. 546/1992

  Interpretato nel senso che le parti possono produrre in appello nuovi documenti anche se preesistenti al giudizio di primo grado.

• art. 51 d.P.R. 633/1972

  Richiamato per distinguere la richiesta documentale via questionario in materia IVA.

• art. 33 d.P.R. 600/1973

  Richiamato per distinguere le attività di accesso, ispezione e verifica in materia di imposte dirette.

• art. 52 d.P.R. 633/1972

  Richiamato per distinguere le attività di accesso, ispezione e verifica in materia IVA.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  Richiamato per la richiesta di documenti mediante questionario e per le conseguenze della mancata ottemperanza.

• CGUE 16 ottobre 2018, causa C-189/18, Glencore

  Richiamata per affermare che il diritto di accesso alle informazioni sottostanti l’atto impugnato vale nei limiti in cui siano utili alla difesa del contribuente.

• CGUE 9 novembre 2017, causa C-298/16, Ispas

  Richiamata per il principio secondo cui il diritto di difesa non è assoluto e può subire restrizioni in ambito tributario.

Massime di principio

• Quando l’Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti, deve provare non solo la fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza o conoscibilità, da parte del cessionario, dell’inserimento dell’operazione in un’evasione d’imposta; solo dopo tale prova si sposta sul contribuente l’onere di dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile.
• La valutazione degli indizi in materia di operazioni inesistenti deve essere complessiva e non atomistica: il giudice non può fondare la decisione su elementi formali o marginali, ma deve incrociare i dati istruttori rilevanti secondo criteri di gravità, precisione e concordanza.
• Nelle controversie tributarie, il contribuente non ha un diritto assoluto all’integrale accesso a tutti gli atti esterni richiamati dall’Amministrazione: la tutela difensiva opera nei limiti in cui la conoscenza degli elementi sottostanti sia concretamente strumentale alla difesa e il loro contenuto non sia già adeguatamente riprodotto nell’atto impugnato.
• La mancata allegazione integrale del p.v.c. non determina automaticamente l’illegittimità dell’accertamento se l’atto impositivo riporta in modo sufficiente i passaggi rilevanti e consente l’esercizio del diritto di difesa.
• Nel processo tributario, la produzione in appello di documenti preesistenti al primo grado è ammissibile nei limiti dell’art. 58, comma 2, d.lgs. 546/1992; la preclusione derivante dalla mancata esibizione in sede amministrativa opera solo se l’Amministrazione prova che la richiesta documentale era stata formulata in modo puntuale con i relativi avvertimenti e che il comportamento del contribuente equivalga a un rifiuto sostanziale.

Come è indicizzato