Sentenza del 09/05/2018 n. 11050 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'associazione ha impugnato l'avviso di accertamento relativo al 2005, con il quale l'Amministrazione finanziaria l'aveva qualificata come ente commerciale e aveva recuperato a tassazione imposte IRES e IRAP non versate. In Cassazione ha contestato, tra l'altro, l'esclusione dai regimi agevolativi previsti per gli enti non commerciali e per le associazioni sportive dilettantistiche, sostenendo che l'attività di palestra fosse istituzionale, non riconducibile all'esercizio di impresa commerciale e svolta senza una specifica organizzazione imprenditoriale. Ha inoltre contestato la prova della presenza di utenti non soci, la ricostruzione induttiva dei ricavi, la tassazione dei soli ricavi senza deduzione dei costi e alcuni profili di motivazione e omessa pronuncia.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha stabilito che i regimi di decommercializzazione degli articoli 143 e 148 TUIR presuppongono che l'ente sia preliminarmente qualificabile come non commerciale. Nel caso concreto, l'attività di palestra costituiva l'attività principale e veniva svolta con modalità analoghe a quelle di imprese commerciali, anche a favore di soggetti non associati e dietro pagamento. Le dichiarazioni degli utenti e la documentazione extracontabile hanno costituito elementi sufficienti, gravi, precisi e concordanti per la riqualificazione commerciale e per l'accertamento induttivo dei ricavi. Le ulteriori censure sono state ritenute infondate o inammissibili, anche perché dirette a rivalutare il merito e le prove. L'associazione è stata condannata al pagamento delle spese di giudizio, liquidate in 7.000 euro oltre accessori.

Norme richiamate

• Art. 73 TUIR

  "Il soggetto passivo IRES è distinto, tra l'altro, in enti commerciali ed enti non commerciali"

  La distinzione dipende dall'attività principale o esclusiva concretamente esercitata, individuata in base alla legge, allo statuto oppure, in mancanza o in caso di divergenza, all'attività effettivamente svolta.

• Art. 55 TUIR

  "Sono redditi d'impresa quelli che derivano dall'esercizio di imprese commerciali"

  L'esercizio abituale delle attività indicate dall'art. 2195 c.c. genera reddito d'impresa anche se non organizzato formalmente in forma imprenditoriale. Anche i servizi non riconducibili all'art. 2195 c.c. sono commerciali se organizzati in forma d'impresa.

• Art. 143, comma 1, TUIR

  "Non si considerano attività commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell'art. 2195 c.c. rese in conformità alle finalità istituzionali dell'ente senza specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione"

  La norma prevede una decommercializzazione generale per gli enti non commerciali, ma si applica soltanto dopo che l'ente sia stato qualificato come non commerciale e quando ricorrano cumulativamente le condizioni previste.

• Art. 148 TUIR

  "Le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali" possono non concorrere alla formazione del reddito nei casi previsti dalla norma

  Il regime agevolativo riguarda le associazioni e, per specifiche categorie, anche le associazioni sportive dilettantistiche. Non è sufficiente la forma associativa o la finalità statutaria: devono essere rispettate le condizioni sostanziali e formali, inclusa la natura non commerciale dell'ente e, ove previsto, la democraticità interna.

• Art. 2195 c.c.

  Rileva per individuare le attività commerciali tipiche. La qualificazione fiscale dell'attività non dipende soltanto dalla sua astratta riconducibilità a tale disposizione, ma anche dalle modalità concrete con cui viene esercitata.

• Art. 2697 c.c.

  Chi invoca un'esenzione o un regime fiscale agevolato deve provare i fatti costitutivi del relativo diritto; lo statuto e la denominazione dell'ente non sono, da soli, sufficienti.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 39

  Consente, ricorrendone i presupposti, la determinazione induttiva del reddito sulla base di elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti, come dichiarazioni di utenti, documentazione extracontabile e altri dati acquisiti durante la verifica.

• Art. 109, comma 4, TUIR

  I costi sono deducibili solo se risultano correttamente imputati o documentati secondo le regole fiscali e contabili applicabili. Non è sufficiente invocarli genericamente per neutralizzare ricavi accertati.

• Art. 360 c.p.c.

  Il giudizio di cassazione non consente una nuova valutazione delle prove e dei fatti di causa. Le censure motivazionali non possono trasformarsi in una richiesta di riesame del merito.

Massime di principio

• La qualificazione fiscale di un'associazione dipende soprattutto dall'attività concretamente svolta e dalle sue modalità operative, non dalla denominazione, dallo statuto o dalla finalità dichiarata.
• I regimi fiscali agevolati per enti non commerciali e associazioni sportive possono essere applicati solo se l'ente mantiene effettivamente tale natura e rispetta tutte le condizioni sostanziali e formali richieste.
• La gestione di una palestra con modalità analoghe a quelle di un'impresa commerciale, soprattutto se rivolta anche a non associati dietro pagamento, può comportare la riqualificazione dell'associazione come ente commerciale.
• La prova dell'assenza di commercialità o dei presupposti per l'agevolazione grava sull'associazione che invoca il beneficio; la mera produzione dello statuto non è sufficiente.
• Dichiarazioni degli utenti, file informatici, registrazioni extracontabili e altri elementi convergenti possono giustificare un accertamento induttivo dei ricavi.
• In Cassazione non è possibile ottenere una nuova valutazione delle prove: occorre dimostrare un preciso errore di diritto o un vizio motivazionale rilevante nei limiti consentiti dalla legge.
• I costi eventualmente sostenuti devono essere specificamente documentati e contabilmente riconoscibili; non possono essere dedotti sulla base di allegazioni generiche.